Capítulo 17 — Planes de retiro empresariales, agricultores y propiedad en renta (Specialized Returns and Taxpayers, parte B — Part 2)

Mapa del dominio

Qué evalúa PSI aquí. Este capítulo es la parte B del dominio Specialized Returns and Taxpayers de la Part 2 — Businesses. El dominio completo (Caps. 16 y 17) vale 18 preguntas calificadas. El Cap. 16 cubrió trusts, estates y organizaciones exentas; aquí cubrimos los otros tres "contribuyentes especializados" que el examen adora: el empleador que patrocina un plan de retiro, el agricultor y el dueño de propiedad en renta.

No te dejes engañar por el nombre "especializado": esta es una de las secciones más rentables de la Part 2 porque casi todo se resuelve con listas y cifras memorizadas. Los tres bloques casi no se mezclan entre sí, así que puedes estudiarlos por separado.

Viñetas PSI que desarrolla este capítulo, en orden:

Cómo estudiarlo (orden sugerido).

1. Primero, ocho cifras de retiro. No sigas hasta que salgan solas: $23,500 (401(k) deferral) · $7,500 / $11,250 (catch-up 50+ / 60–63) · $16,500 / $3,500 (SIMPLE y su catch-up) · $70,000 (límite total §415(c)) · $350,000 (compensación máxima) · $280,000 (beneficio máximo DB) · 25 % / 20 % (SEP para empleado / para self-employed) · $750 (compensación mínima SEP).
2. Después, tres fechas de retiro: SEP se abre y fondea hasta la due date con extensiones; SIMPLE se establece entre el 1 de enero y el 1 de octubre; Form 5500 vence el último día del séptimo mes tras el cierre del plan year.
3. Luego el bloque de agricultores, que es puro "dónde va cada partida": Schedule F, Form 4797, Form 4835 o Schedule E. Memoriza la tabla de la sección 17.10 (el árbol de decisión del farm rental) porque es la pregunta más repetida del bloque.
4. Al final el bloque de rentas, que es el más grande. Sus cuatro cifras clave: 27.5 / 39 años, $25,000 de special allowance, $100,000–$150,000 de phase-out y 14 días o 10 % del vacation home.
5. Dónde están las trampas. (a) Confundir el límite de deferral ($23,500) con el límite total ($70,000). (b) Aplicar 25 % en vez de 20 % a un self-employed en el SEP. (c) Poner el crop share de un dueño que sí participa materialmente en el Form 4835 (va en Schedule F, con SE tax). (d) Creer que el security deposit siempre es ingreso. (e) Olvidar que el real estate professional además necesita material participation en cada renta.

17.1 Aportaciones del empleador y del empleado: el mapa completo de los planes

(PSI: "Employer and employee contributions")

Te dan un empleador o un self-employed y te piden cuánto puede aportar en 2025, quién aporta qué (empleado por salary reduction vs. empleador por match o nonelective), hasta cuándo se puede establecer y fondear el plan, y qué pasa si se pasa del límite. Casi siempre hay un cálculo con cifras redondas y un distractor con la cifra del año anterior.

Hay dos formas de que entre dinero a un plan de retiro empresarial:

1. Elective deferrals (aportaciones del empleado por reducción de salario): el empleado firma una salary reduction agreement y el empleador le descuenta del cheque. Estas aportaciones son siempre 100 % vested desde el primer día. vested (con derecho ya ganado e irrevocable: el dinero es del empleado aunque renuncie mañana).
2. Employer contributions (aportaciones del empleador): pueden ser un matching contribution (el empleador iguala lo que aporta el empleado) o un nonelective contribution (el empleador aporta aunque el empleado no aporte nada; también se le llama profit-sharing). Estas sí pueden estar sujetas a vesting (calendario de años de servicio que hay que cumplir para que el dinero del empleador sea tuyo; lo que no alcanzaste a ganar se pierde al irte).

Los tres techos que debes distinguir. El examen los mezcla a propósito:

• §402(g) — elective deferral limit: $23,500. Es por persona, no por plan. Si trabajas en dos empresas con 401(k), sumas los dos. Un 403(b) suma con el 401(k); un 457(b) gubernamental tiene su propio límite aparte.
• §415(c) — annual additions limit: $70,000. Es por empleador. Suma deferrals + employer contributions + after-tax, pero no suma los catch-ups.
• §401(a)(17) — compensation limit: $350,000. Es el máximo de sueldo que se puede mirar al calcular un porcentaje. Si un dueño gana $500,000, el 25 % se calcula sobre $350,000, no sobre $500,000.

Catch-up contributions. Quien cumple 50 años o más en cualquier momento del año puede aportar $7,500 extra en un 401(k)/403(b)/457(b) ($3,500 en SIMPLE). Y desde 2025, SECURE 2.0 creó el super catch-up: quien tiene 60, 61, 62 o 63 años al cierre del año puede aportar $11,250 en vez de $7,500 ($5,250 en SIMPLE), si el plan lo permite. A los 64 vuelve a $7,500. Es cifra nueva y por eso es candidata segura a salir en el examen.

(Nota: el requisito de que el catch-up de los que ganan mucho sea obligatoriamente Roth no aplica en 2025 —hay un periodo de transición—; cambia en 2026, no lo uses como regla.)

Cómo leer la columna "Testing" y la de "Vesting" (cada término se desarrolla en 17.5 y 17.6; aquí solo para que la tabla se entienda):

• ADP/ACP (actual deferral percentage / actual contribution percentage): las dos pruebas anuales que comparan cuánto difieren los empleados bien pagados frente a los demás. Si el plan las falla, hay que devolver dinero a los dueños (→ 17.6).
• coverage (cobertura): prueba de que el plan incluye a suficientes empleados que no son bien pagados (→ 17.6).
• top-heavy (plan "cargado hacia arriba"): cuando los dueños y directivos acumulan más del 60 % del dinero del plan, el empleador queda obligado a aportar un mínimo a los demás (→ 17.6).
• safe harbor (puerto seguro): fórmula fija de aportación del empleador que exime automáticamente al plan de las pruebas ADP/ACP (→ 17.6).
• cliff 3 / graded 2–6: los dos calendarios de vesting permitidos en un plan de aportación definida — o 0 % hasta el año 3 y luego 100 % de golpe (cliff), o 20 % al año 2 subiendo 20 puntos por año hasta el 100 % en el año 6 (graded) (→ 17.5).

Marta es sole proprietor, 45 años, sin empleados. Su net profit del Schedule C es $150,000. ¿Cuál es su aportación máxima total a un solo 401(k) en 2025?

1. Net earnings from self-employment: $150,000 × 92.35 % = $138,525.
2. SE tax: $138,525 × 15.3 % = $21,194 (no llega al wage base de $176,100).
3. Mitad deducible del SE tax: $21,194 ÷ 2 = $10,597.
4. Base para el plan: $150,000 − $10,597 = $139,403.
5. Como empleada (elective deferral): $23,500.
6. Como empleadora (profit-sharing): 20 % × $139,403 = $27,881.
7. Total = $23,500 + $27,881 = $51,381. Está por debajo del límite §415(c) de $70,000, así que se permite completo.

(Traducción de examen: "What is the maximum amount Marta may contribute to her one-participant 401(k) plan for 2025?" → $51,381.)

Luis gana $90,000 y tiene 52 años. Su empleador iguala el 50 % de lo que él aporte, hasta el 6 % del salario.

• Luis aporta el máximo: $23,500 + $7,500 de catch-up = $31,000.
• Match del empleador: 50 % × 6 % × $90,000 = $2,700.
• Annual additions §415(c): $23,500 + $2,700 = $26,200 (el catch-up no cuenta) → muy debajo de $70,000. ✔

• $23,500 no es el techo del plan. El techo es $70,000. Si la pregunta dice "maximum that can be allocated to the participant's account", la respuesta es $70,000, no $23,500.
• El catch-up no cuenta para el §415(c), pero sí eleva el total posible a $77,500 (o $81,250 con el super catch-up).
• $11,250 solo aplica de 60 a 63 años. A los 59 o a los 64 el catch-up vuelve a $7,500.
• 401(k) + 403(b) comparten el $23,500; el 457(b) gubernamental no. Distractor clásico: "$47,000".
• La compensación se topa en $350,000, no en la cifra real del sueldo.
• El SEP no tiene catch-up. Nunca. Si la opción dice "SEP contribution plus $7,500 catch-up", es falsa.

• Form 5305-SEP / 5305A-SEP (Simplified Employee Pension — Individual Retirement Accounts Contribution Agreement) — el documento modelo del SEP; no se envía al IRS, se conserva.
• Form 5304-SIMPLE / 5305-SIMPLE — documento modelo del SIMPLE IRA (5304: el empleado elige la institución financiera; 5305: la elige el empleador).
• Fuente: Pub. 560 (Retirement Plans for Small Business); Pub. 4222 (401(k) Plans for Small Businesses); Notice 2024-80; IRC §§402(g), 415(c), 401(a)(17), 414(v).

17.2 Requisitos de reporte de los planes de retiro

(PSI: "Reporting requirements")

Qué formulario presenta cada plan, cuándo vence, qué códigos del W-2 delatan una aportación, y dónde se deduce la aportación (Schedule C vs. Schedule 1). También aparecen los créditos del Form 8881 y el excise tax del Form 5330.

1. Form 5500 series — el "return anual del plan". No lo presenta el contribuyente: lo presenta el plan, ante el DOL vía EFAST2 (electrónico obligatorio), y el IRS lo comparte.

Vencimiento: el último día del séptimo mes después del cierre del plan year. Para un plan de año calendario 2025: 31 de julio de 2026. Con Form 5558 se extiende 2½ meses → 15 de octubre de 2026.

Quién NO presenta 5500: el SEP y el SIMPLE IRA. Eso es precisamente lo que los hace atractivos para el negocio chico, y es una pregunta directa muy repetida.

Penalidad: IRC §6652(e): $250 por día, hasta $150,000 por año del plan. El DOL tiene además su propia penalidad y su programa de corrección voluntaria (DFVCP).

2. Form W-2 — dónde aparece el plan en la nómina.

Ojo con la lógica del Box 13: las aportaciones pre-tax no aparecen en el Box 1 (ya están excluidas del salario), pero sí en los Boxes 3 y 5 (pagan FICA). Las Roth sí están en el Box 1.

3. Form 1099-R y Form 5498. El 1099-R reporta las distribuciones del plan o de la IRA. El Form 5498 reporta las aportaciones, el FMV al 31 de diciembre y el RMD del año siguiente; lo presenta el custodio hasta el 31 de mayo siguiente (para 2025, el 1 de junio de 2026 porque el 31 de mayo cae en domingo), lo cual explica por qué llega después de que ya presentaste el 1040.

Cómo se lee un Form 1099-R. Box 1 gross distribution · Box 2a taxable amount · Box 2b casillas taxable amount not determined y total distribution · Box 4 federal income tax withheld · Box 5 aportaciones después de impuestos o primas recuperadas · Box 7 distribution code (la casilla que decide todo) · casilla IRA/SEP/SIMPLE marcada cuando la distribución sale de una IRA y no de un plan calificado.

Los distribution codes del Box 7 que más aparecen:

Retención. Una eligible rollover distribution pagada al participante sufre 20 % de retención obligatoria; solo se evita con un direct rollover (código G). Las distribuciones de IRA llevan 10 % por defecto, y el participante puede cambiarlo o renunciar con el Form W-4R.

Calendario de entrega (documentos del año 2025).

Desde 2024 hay que presentar electrónicamente si el emisor presenta 10 o más information returns sumando todos los tipos (W-2 + 1099-R + 1099-NEC + …), no 10 de cada clase.

4. Dónde se deduce la aportación. Trampa de oro del examen:

• Aportaciones del empleador a favor de sus empleados → Schedule C línea 19 (Pension and profit-sharing plans) si es sole proprietor; línea equivalente en el 1065/1120-S/1120.
• Aportaciones a favor del propio dueño self-employed → Schedule 1 (Form 1040) línea 16 (Self-employed SEP, SIMPLE, and qualified plans). Nunca en el Schedule C, porque reduciría el SE tax indebidamente.

5. Créditos y excise taxes.

• Form 8881 (Credit for Small Employer Pension Plan Startup Costs and Auto-Enrollment): Part I, hasta $5,000 por año durante 3 años por costos de arranque (100 % de los costos si el empleador tiene ≤ 50 empleados; 50 % si tiene 51–100). Part II, crédito por las aportaciones del empleador (hasta $1,000 por empleado, con escala descendente en 5 años). Part III, $500 por año durante 3 años por incluir auto-enrollment. El crédito entra al Form 3800 (general business credit).
• Form 5330 (Return of Excise Taxes Related to Employee Benefit Plans): paga los excise taxes por prohibited transactions, aportaciones no deducibles, excess contributions y falta de fondeo mínimo.
• Form 8955-SSA: reporta participantes que se van con beneficios diferidos.

Luis es sole proprietor con 4 empleados. Patrocina un 401(k) con plan year de año calendario. Al 31 de diciembre de 2025 el plan tiene 5 participantes y $310,000 en activos. Durante 2025 aportó:

• $14,000 de matching contributions a favor de sus empleados;
• $23,500 de elective deferral propio (el límite del §402(g) de 2025) más $6,000 de aportación del empleador para sí mismo = $29,500.

Paso 1 — ¿qué formulario de la serie 5500? El plan tiene 5 participantes, menos de 100 → Form 5500-SF. No es un one-participant plan porque hay empleados no dueños, así que no puede usar el 5500-EZ y el umbral de $250,000 no le aplica: presenta aunque tuviera $20,000. Se presenta por EFAST2 a más tardar el 31 de julio de 2026.

Paso 2 — ¿y si Luis no tuviera empleados? Sería un one-participant plan: con $310,000 > $250,000 presentaría Form 5500-EZ, también el 31 de julio de 2026. Con $180,000 no presentaría nada.

Paso 3 — los W-2 de los empleados. El deferral de cada empleado va en Box 12 código D, y se marca el Box 13 Retirement plan. El match del empleador no aparece en el Box 12 de nadie.

Paso 4 — dónde deduce Luis.

Pero solo los $14,000 reducen el net earnings from self-employment, así que solo esos bajan el SE tax y el QBI. Los $29,500 bajan el AGI y nada más.

Paso 5 — el costo de llegar tarde. Luis olvida el Form 5558 y presenta el 5500-SF el 15 de septiembre de 2026.

• Días de retraso: agosto (31) + del 1 al 15 de septiembre (15) = 46 días.
• Penalidad del IRS: 46 × $250 = $11,500 (§6652(e)), muy por debajo del tope de $150,000 — y eso antes de la penalidad separada del DOL.

• SEP y SIMPLE IRA no presentan Form 5500. Un SIMPLE 401(k) sí.
• El 5500-EZ solo se exige si los activos pasan de $250,000. Un solo 401(k) con $180,000 no presenta nada.
• "Séptimo mes", no "sexto". Para un plan de año calendario es el 31 de julio, no el 30 de junio.
• La aportación del dueño va en Schedule 1, no en Schedule C. Confundirlo cambia el SE tax y el QBI.
• El Box 13 marcado no impide aportar a una IRA; solo puede impedir deducirla.
• El Form 5498 no lo presenta el contribuyente: lo presenta el custodio.

• Form 5500 / 5500-SF / 5500-EZ (Annual Return/Report of Employee Benefit Plan) — reporte anual del plan.
• Form 5558 (Application for Extension of Time To File Certain Employee Plan Returns) — 2½ meses.
• Form 5330 — excise taxes de planes. Form 8881 — créditos de arranque. Form 8955-SSA.
• Form 14704 (Transmittal Schedule — Form 5500-EZ Delinquent Filer Penalty Relief Program) — se pone al frente del retorno tardío más viejo del paquete, en papel.
• Fuente: Instr. Form 5500-EZ (2025); Instr. Form 8881; Instr. Form 8955-SSA; Instr. Form 5330; Pub. 560; Pub. 4530; IRC §§6652(d), 6652(e), 6690; Rev. Proc. 2015-32; Instr. W-2/W-3 (2025); Instr. 1099-R y 5498 (2025); Reg. §301.6058-2 (e-file).

17.3 Planes para self-employed: SEP y SIMPLE al detalle

(PSI: "Plans for self-employed persons (e.g., SEP and SIMPLE)")

El cálculo del 20 % en un SEP, la elegibilidad (21 años / 3 de 5 años / $750), el requisito del uniform percentage, los límites del SIMPLE y su penalidad del 25 % en los primeros dos años, y las fechas para establecer cada plan.

A. SEP IRA — el plan más simple que existe.

El SEP (Simplified Employee Pension) es, en el fondo, una IRA tradicional a nombre de cada empleado a la que solo el empleador deposita dinero. No hay documento de plan complicado: basta el Form 5305-SEP, que no se envía al IRS.

Cuánto. El menor de 25 % de la compensación del empleado o $70,000, con la compensación topada en $350,000.

El self-employed usa 20 %, no 25 %. ¿Por qué? Porque su "compensación" es lo que le queda después de restar su propia aportación. Es un problema circular:

Donde base = net profit del Schedule C menos la mitad deducible del SE tax.

Elegibilidad (los "3 requisitos SEP"). Debes incluir a todo empleado que:

1. Tenga 21 años o más;
2. Haya trabajado para ti en al menos 3 de los últimos 5 años (aunque sea un solo día en cada uno);
3. Haya recibido al menos $750 de compensación en 2025.

Puedes usar requisitos menos restrictivos (incluir a más gente), nunca más restrictivos. Se pueden excluir empleados de convenio colectivo y nonresident aliens sin ingreso de fuente estadounidense.

Uniform percentage. Si aportas 15 % para ti, aportas 15 % para cada empleado elegible. No puedes darte 25 % y darles 3 %.

Discrecional. Puedes aportar $0 un año y el máximo al siguiente. Ideal para negocios con ingreso irregular.

Fecha. Es el único plan que se puede establecer y fondear después de que terminó el año, hasta la due date con extensiones (15 de octubre de 2026 para un sole proprietor de año calendario que extendió). Es la respuesta a "el cliente llegó el 1 de abril y quiere reducir su impuesto de 2025".

Sin catch-up y sin loans. El SEP no tiene catch-up. Y como es una IRA, cualquier préstamo es una prohibited transaction.

B. SIMPLE IRA — el plan del negocio de hasta 100 empleados.

Quién puede. Un empleador con 100 o menos empleados que hayan recibido al menos $5,000 de compensación el año anterior, y que no mantenga otro plan calificado. Si crece, hay un periodo de gracia de 2 años.

Empleado elegible. El que recibió ≥ $5,000 en dos años anteriores cualesquiera y se espera que reciba $5,000 en el año actual. El empleador puede aflojar el requisito, no endurecerlo.

Aportación del empleado: $16,500 de salary reduction, más $3,500 de catch-up (50+) o $5,250 (60–63).
Regla "enhanced" de SECURE 2.0: si el empleador tiene 25 o menos empleados —o tiene 26 a 100 y sube el match a 4 % o el nonelective a 3 %— los límites suben a $17,600 y $3,850.

Aportación del empleador — elige una de dos, cada año:

1. Matching dollar-for-dollar hasta el 3 % de la compensación del empleado que aporta. Se puede reducir hasta 1 % en 2 de cada 5 años, avisando antes. El match no está limitado por el compensation limit de $350,000.
2. Nonelective del 2 % a todos los empleados elegibles, aporten o no. Aquí sí manda el tope de $350,000, así que el máximo por persona es $7,000.

Aviso de 60 días. Antes de cada 1 de enero, el empleador debe dar a los empleados una ventana de 60 días (típicamente del 2 de noviembre al 31 de diciembre) para elegir o cambiar su deferral, e informar cuál de las dos fórmulas usará.

Fecha para establecerlo: entre el 1 de enero y el 1 de octubre del año. Un SIMPLE no se puede abrir en diciembre para ese año, ni en marzo del año siguiente. (Excepción: negocio que nace después del 1 de octubre.)

Penalidad del 25 %. Si un participante retira dinero dentro de los primeros 2 años desde su primera aportación y no tiene 59½, la penalidad no es 10 % sino 25 % (código S en el 1099-R). En esos 2 años solo puede rolar a otro SIMPLE.

Roberto, arquitecto sin empleados, tiene net profit de $100,000 en su Schedule C.

1. Net earnings: $100,000 × 92.35 % = $92,350.
2. SE tax: $92,350 × 15.3 % = $14,130 (redondeado).
3. Mitad deducible: $14,130 ÷ 2 = $7,065.
4. Base: $100,000 − $7,065 = $92,935.
5. Aportación máxima al SEP: 20 % × $92,935 = $18,587.

Verificación: ¿es el 25 % de su compensación después de la aportación? $92,935 − $18,587 = $74,348; 25 % de $74,348 = $18,587. ✔

Ahora Roberto tiene dos empleados: Ana ($60,000, 26 años, 4 años con él) y Tomás ($30,000, 19 años, 2 años con él). Los sueldos de ambos ya están deducidos, y su net profit del Schedule C es de $100,000 ANTES de la aportación al SEP de Ana.

• Tomás no es elegible: no tiene 21 años y no lleva 3 de los últimos 5 años.
• Roberto elige la tasa del 25 % para sus empleados: 25 % × $60,000 = $15,000 para Ana.
• Paso clave que el examen esconde: esa aportación se deduce en el Schedule C línea 19, así que reduce el net profit del que parte el cálculo del dueño (Pub. 560, Deduction Worksheet for Self-Employed, paso 1: se entra con el net profit ya neto de las aportaciones de los empleados).

• Verificación del uniform percentage: $78,995 − $15,799 = $63,196; 25 % de $63,196 = $15,799. ✔ La misma tasa del 25 % para Ana y para él.
• Total deducible: $15,799 (Schedule 1, línea 16) + $15,000 (Schedule C, línea 19) = $30,799.

(Compara con el Ejemplo 1: sin empleados, con los mismos $100,000 de net profit, Roberto se aportaba $18,587. Meter a Ana al plan le costó $15,000 de aportación y le bajó su propia aportación en $2,788.)

Gloria tiene una panadería con 12 empleados. Elige el match del 3 %. Su empleado Luis, de 52 años, gana $60,000 y difiere el máximo.

• Deferral de Luis: $16,500 + $3,500 = $20,000.
• Match de Gloria: 3 % × $60,000 = $1,800.
• Total a la cuenta de Luis: $21,800.

Si Gloria hubiera elegido el nonelective 2 %, aportaría $1,200 a Luis y también a los empleados que no difieren nada.

• 25 % vs. 20 %. Al empleado se le aplica 25 % de su W-2; al dueño self-employed, 20 % de su net earnings después de ½ SE tax. La opción "25 % of net profit" siempre está ahí y siempre es falsa.
• El SEP no permite deferrals del empleado. Si la pregunta dice "the employee elected to defer $5,000 into the SEP", es falso (los SARSEP se acabaron en 1996).
• $750, no $650 ni $800. El $800 es la cifra de 2026.
• SIMPLE: "1 de octubre" para establecerlo, no "31 de diciembre".
• 25 % de penalidad, no 10 %, en los primeros 2 años del SIMPLE.
• El empleador con SIMPLE no puede tener otro plan calificado en el mismo año.
• El "3 de 5 años" del SEP no requiere un año completo: un solo día trabajado cuenta como año.

• Form 5305-SEP — acuerdo modelo del SEP (se conserva, no se presenta).
• Form 5304-SIMPLE (el empleado elige la institución) y Form 5305-SIMPLE (la elige el empleador).
• Form 5498 — reporta las aportaciones SEP/SIMPLE recibidas. Form 1099-R código S para la distribución SIMPLE dentro de 2 años.
• Fuente: Pub. 560 caps. 2 y 3; Pub. 590-A; IRC §§408(k) (SEP) y 408(p) (SIMPLE); Notice 2024-80; Instr. Sch. SE (2025).

17.4 Operaciones prohibidas (prohibited transactions)

(PSI: "Prohibited transactions")

Quién es disqualified person, qué operaciones están prohibidas, y sobre todo cuál es la consecuencia: en un plan calificado un excise tax del 15 % / 100 %; en una IRA, la cuenta deja de ser IRA desde el 1 de enero de ese año. También aparecen los collectibles y el uso de la IRA como garantía.

El IRC §4975 prohíbe que un plan de retiro haga negocios con la gente que lo controla. La idea es simple: el dinero del plan es para pagar retiros, no para financiar al dueño.

Paso 1 — ¿Quién es disqualified person?

• El fiduciary (quien administra el plan o decide sus inversiones — en una IRA autodirigida, el propio dueño).
• Quien presta servicios al plan (el administrador, el abogado, el contador).
• El empleador cuyos empleados están cubiertos.
• Un dueño de 50 % o más de ese empleador.
• Familia: cónyuge, ancestros (padres, abuelos), descendientes lineales (hijos, nietos) y cónyuges de los descendientes lineales.
• Los hermanos NO son disqualified persons. Ni los tíos, ni los primos. Ese es el distractor número uno del tema.

Paso 2 — ¿Qué operaciones están prohibidas? Cualquier operación directa o indirecta entre el plan y una disqualified person:

1. Venta, intercambio o arrendamiento de propiedad.
2. Préstamo de dinero o extensión de crédito en cualquier dirección.
3. Suministro de bienes, servicios o instalaciones.
4. Transferencia o uso de los activos del plan en beneficio de la disqualified person.
5. Que el fiduciario use los ingresos o activos del plan en su propio interés (self-dealing).
6. Recibir una comisión de un tercero relacionada con una transacción del plan.

Paso 3 — La consecuencia depende del tipo de cuenta. Esto es lo que se pregunta.

a) Plan calificado (401(k), profit-sharing, DB). El plan no se destruye. Se cobra un excise tax a la disqualified person, en el Form 5330:

• 15 % del amount involved por cada año del periodo imponible; y
• 100 % adicional si la transacción no se corrige dentro del periodo de corrección.

b) IRA (incluidas SEP y SIMPLE). Es mucho más brutal: la IRA deja de ser IRA desde el 1 de enero del año en que ocurrió la transacción. Todo el fair market value al 1 de enero se trata como distribución (código 5 en el 1099-R): ingreso ordinario, más el 10 % si el dueño no tiene 59½. No hay excise tax del 15 %, porque ya no hay plan que gravar.

Casos especiales que el examen adora:

• Pledging (dar la IRA como garantía de un préstamo). La porción pignorada se trata como distribución ese año. El resto de la IRA sobrevive.
• Préstamos. Un qualified plan puede prestar al participante (máximo el menor de $50,000 o el 50 % del vested balance, repago en 5 años). Una IRA nunca puede prestar a nadie: cualquier préstamo desde o hacia una IRA es prohibited transaction.
• Collectibles (§408(m)). Si una IRA compra obras de arte, alfombras, antigüedades, metales, gemas, estampillas, monedas o bebidas alcohólicas, el costo se trata como distribución en ese año (la cuenta sobrevive, solo se "distribuye" ese monto). Excepciones permitidas: ciertas monedas acuñadas por Estados Unidos (American Eagle de oro, plata y platino), monedas acuñadas por un estado, y bullion de oro, plata, platino o paladio que cumpla la finura exigida, siempre que lo custodie el trustee, no el dueño en su casa.
• Self-directed IRA. Es legal invertir una IRA en bienes raíces o en un negocio, pero el riesgo es enorme: si el dueño usa la casa un fin de semana, hace él mismo las reparaciones, o le renta a su hijo, ya cometió una prohibited transaction y liquidó toda la cuenta.

Excepciones estatutarias. No son prohibited transactions: recibir beneficios del plan como cualquier participante, recibir compensación razonable por servicios necesarios al plan, o el rollover normal.

Ernesto, 48 años, tiene una self-directed IRA con $400,000 al 1 de enero de 2025. En junio de 2025 la IRA le presta $25,000 a él para reparar su casa.

• Un préstamo del plan a una disqualified person (él mismo) es prohibited transaction.
• Al ser una IRA, la cuenta pierde su estatus desde el 1 de enero de 2025.
• Ingreso ordinario de 2025 = $400,000 (el FMV al 1 de enero, no los $25,000 prestados).
• Additional tax del 10 % = $400,000 × 10 % = $40,000 (tiene 48 años).

Lección: la sanción no es proporcional al abuso. Un préstamo de $25,000 destruyó $400,000.

Vega Corp. patrocina un profit-sharing plan. El presidente (dueño del 80 %) le vende un terreno al plan por $200,000 en marzo de 2025 y no corrige la operación durante el año.

• Amount involved = $200,000.
• Excise tax inicial: 15 % × $200,000 = $30,000, pagado por el presidente en el Form 5330.
• Si no corrige dentro del periodo de corrección, se suma el 100 %: $200,000 adicionales.
• El plan sigue siendo calificado; los demás participantes no pierden nada.

Sonia usa $18,000 de su IRA tradicional para comprar una colección de estampillas raras y $12,000 en American Eagle gold coins custodiadas por el trustee.

• Las estampillas son collectibles sin excepción: se tratan como distribución de $18,000 en el año de compra (gravable, más 10 % si es menor de 59½).
• Las American Eagle están expresamente exceptuadas: no hay distribución.
• La IRA no pierde su estatus; solo se "distribuyeron" $18,000.

• Los hermanos no son disqualified persons. Una IRA puede comprarle legítimamente una propiedad al hermano del dueño (aunque el IRS mira con lupa la sustancia).
• 15 %/100 % es para planes, no para IRAs. En la IRA la sanción es la descalificación total.
• El monto gravable en la IRA es el FMV al 1 de enero, no el monto de la transacción prohibida.
• Pledging ≠ prohibited transaction total: solo la porción pignorada se considera distribuida.
• Los collectibles no descalifican la IRA, solo se consideran distribuidos por su costo.
• Un 401(k) sí puede prestar; una IRA nunca.
• La corrección debe ser real: devolver el activo y compensar al plan por lo perdido, no solo "deshacer la operación".

• Form 5330 (Return of Excise Taxes Related to Employee Benefit Plans) — paga el 15 % y el 100 %.
• Form 1099-R código 5 (Prohibited transaction).
• Form 5329 — el additional tax del 10 % sobre la distribución resultante.
• Fuente: IRC §§4975, 408(e)(2), 408(e)(4), 408(m); Pub. 560; Pub. 590-A y 590-B; Pub. 3998 (Choosing a Retirement Solution for Your Small Business).

17.5 Planes calificados y no calificados

(PSI: "Qualified and non-qualified plans")

Los requisitos que hacen "calificado" a un plan (exclusive benefit, vesting, participation, límites §415), y el contraste con el nonqualified deferred compensation: cuándo se grava, la sanción del §409A, los rabbi trusts, los planes 457(b) y la elección §83(b).

A. Qualified plan (§401(a)) — las tres ventajas fiscales.

Un plan calificado es el que cumple los requisitos del §401(a) y a cambio recibe el "trato triple":

1. El empleador deduce la aportación al hacerla.
2. El empleado no tributa hasta que recibe la distribución.
3. Los rendimientos crecen diferidos dentro del trust del plan.

Requisitos que debes reconocer:

B. Nonqualified plans — la lógica al revés.

Un nonqualified deferred compensation plan (NQDC) es una promesa contractual de pagar después. No cumple el §401(a) y por eso:

• Puede discriminar libremente a favor de ejecutivos (por eso se les llama "top hat plans").
• No hay límite de dólares.
• El empleador NO deduce hasta que el empleado tributa. Este es el punto central: la deducción del empleador y el ingreso del empleado ocurren en el mismo año, cuando se paga.
• Los fondos siguen siendo activos del empleador y están expuestos a sus acreedores. Si estuvieran protegidos, el empleado tributaría de inmediato por la doctrina de economic benefit.

Rabbi trust. Un fideicomiso irrevocable que guarda el dinero para pagar la NQDC pero que sigue siendo alcanzable por los acreedores generales del empleador si este quiebra. Por eso el empleado no tributa hasta cobrar. (Un secular trust, en cambio, sí protege al empleado de los acreedores y por eso lo hace tributar de inmediato.)

§409A — las reglas que hacen que funcione. Si el plan no cumple §409A, todo el diferido se grava de inmediato, más un additional tax del 20 % y premium interest. Las tres reglas:

1. La elección de diferir debe hacerse antes del inicio del año en que se gana el salario (para empleados nuevos: 30 días desde la elegibilidad; para performance-based compensation: 6 meses antes del fin del periodo).
2. El momento y la forma de pago deben fijarse por adelantado y solo pueden ocurrir por seis eventos: separación del servicio, fecha fija, cambio de control, incapacidad, muerte o unforeseeable emergency.
3. No se puede acelerar el pago. Retrasarlo requiere avisar con 12 meses y empujar el pago 5 años más.

457(b) — dos mundos distintos.

SERP (Supplemental Executive Retirement Plan). Una NQDC financiada solo por el empleador para complementar la pensión de un ejecutivo. Sigue las mismas reglas de arriba.

Restricted stock y la elección §83(b). Cuando un empleado recibe acciones sujetas a un substantial risk of forfeiture (por ejemplo, "las pierdes si te vas antes de 4 años"), la regla general es que tributa cuando el riesgo desaparece (al vest), sobre el FMV de ese momento. La elección §83(b) le permite tributar hoy, sobre el valor actual —normalmente bajo—, para que toda la apreciación futura sea capital gain. Detalles de examen:

• Se presenta ante el IRS dentro de 30 días desde la transferencia. Es un plazo duro, sin extensión.
• Si después pierde las acciones, no hay deducción ni reembolso del impuesto pagado.
• El holding period para long-term arranca en la fecha de la transferencia.

Rosa lleva 4 años en Delta Corp. y su cuenta de profit-sharing tiene $40,000 de aportaciones del empleador. El plan usa el graded schedule de 2 a 6 años (20 % al cumplir 2 años y 20 % más cada año). Rosa renuncia.

• Rosa se lleva 60 % × $40,000 = $24,000. Los otros $16,000 se pierden (forfeiture) y se reasignan entre los demás participantes o reducen la aportación futura del empleador.
• Si el plan hubiera usado el cliff de 3 años, Rosa se llevaría el 100 % ($40,000), porque ya pasó los 3 años.

En enero de 2025 Julián recibe 10,000 acciones restringidas de su empleador, valuadas en $1.00 cada una, que se vestean en 4 años. En 2029 valdrán $9.00.

Julián paga impuesto sobre $10,000 hoy y convierte $80,000 en ganancia de capital. Riesgo: si renuncia en 2027 y pierde las acciones, no recupera el impuesto pagado sobre esos $10,000.

• En un NQDC, el empleador no deduce hasta que el empleado tributa. En un qualified plan deduce de inmediato. Es la diferencia esencial.
• Un rabbi trust no protege al empleado de los acreedores. Si una opción dice que sí, es la trampa (eso sería un secular trust, con impuesto inmediato).
• La penalidad de §409A es 20 %, no 10 % ni 25 %.
• La elección §83(b) es de 30 días, no 60 ni "hasta la due date".
• El 457(b) gubernamental no tiene la penalidad del 10 %. El 457(b) de una organización exenta no se puede rolar.
• Vesting DC = 3 cliff / 2-6 graded; DB = 5 cliff / 3-7 graded. No los intercambies.
• Los deferrals del empleado nunca se pierden, por muy corto que sea su empleo.
• Box 12 código Z sí; código Y no. El Z (ingreso por incumplir el §409A) es obligatorio; el Y (aplazamientos §409A) tiene su reporte suspendido desde el Notice 2008-115 y las instrucciones de 2025 dicen que "no es necesario". Si una opción lo presenta como obligación vigente, desconfía.

• Form W-2 — la NQDC pagada aparece en Box 1 y, cuando se vuelve vested, en Boxes 3/5. El Box 12 código Z reporta el ingreso que se vuelve gravable por incumplir el §409A, y ese sí es obligatorio. El Box 12 código Y (aplazamientos bajo un plan §409A) existe, pero su reporte está suspendido: las General Instructions for Forms W-2 and W-3 (2025) dicen literalmente que "it is not necessary to show deferrals in box 12 with code Y" (Notice 2008-115). No lo estudies como obligación vigente.
• Form 1099-NEC / 1099-MISC — NQDC pagada a un no empleado (Box 15 del 1099-MISC para diferidos §409A).
• Fuente: IRC §§401(a), 409A, 410, 411, 415, 416, 457, 83; Pub. 560; Pub. 575; General Instructions for Forms W-2 and W-3 (2025), códigos Y y Z del Box 12; Notice 2008-115 (suspensión del reporte del código Y).

17.6 Reglas de no discriminación

(PSI: "Non-discrimination rules")

Quién es HCE y quién es key employee (con sus cifras), qué mide la prueba ADP/ACP y qué pasa si falla, y cómo un safe harbor 401(k) evita las pruebas.

Un plan calificado no puede ser un regalo disfrazado para los dueños. Por eso hay tres familias de pruebas.

1. ¿Quién es "el de arriba"? Dos definiciones distintas — no las confundas.

2. Coverage (§410(b)) y participation. El plan debe cubrir un porcentaje suficiente de non-HCE. La prueba fácil es el ratio percentage test: el porcentaje de non-HCE cubiertos debe ser al menos el 70 % del porcentaje de HCE cubiertos.

3. ADP / ACP tests — el corazón del 401(k).

• ADP (actual deferral percentage) mide los deferrals del empleado.
• ACP (actual contribution percentage) mide los matching y after-tax.

Se calcula el porcentaje promedio de deferral de los HCE y el de los non-HCE, y el de los HCE no puede exceder:

Si el plan falla, debe corregirse dentro de los 12 meses siguientes (idealmente en 2½ meses para evitar un excise del 10 %) mediante:

• Corrective distributions: devolver el exceso a los HCE (con sus earnings), gravable para ellos; o
• QNEC (qualified nonelective contribution: aportación extra del empleador a los non-HCE aporten o no ellos) o QMAC (qualified matching contribution: aportación extra que iguala lo que sí aportaron los non-HCE). Las dos son del empleador, van solo a los non-HCE y deben estar 100 % vested de inmediato.

4. Safe harbor 401(k) — la salida elegante. El plan queda exento automáticamente de ADP/ACP (y normalmente del top-heavy) si el empleador se compromete de antemano a una de estas fórmulas, 100 % vested de inmediato:

• Nonelective del 3 % a todos los empleados elegibles, aporten o no; o
• Basic match: 100 % del primer 3 % que difiera el empleado + 50 % del 2 % siguiente (máximo 4 %); o
• Enhanced match: 100 % del primer 4 %.

Debe entregarse un aviso anual a los empleados. La variante QACA (con auto-enrollment) permite un match de 100 % del 1 % + 50 % del 2 al 6 % (máximo 3.5 %) y vesting de 2 años.

5. Top-heavy (§416). Si los key employees acumulan más del 60 % de los beneficios del plan, el empleador debe:

• Aportar a cada no-key un mínimo del 3 % de su compensación (o el porcentaje más alto que reciba un key, si es menor); y
• Usar vesting acelerado (cliff de 3 o graded de 2 a 6).

6. Auto-enrollment obligatorio (SECURE 2.0). Los planes 401(k) y 403(b) nuevos, establecidos después del 29 de diciembre de 2022, deben incorporar inscripción automática para los plan years que comienzan después del 31 de diciembre de 2024 —es decir, desde 2025—: una aportación inicial de entre 3 % y 10 %, que sube 1 punto por año hasta al menos el 10 % (máximo 15 %). El empleado puede optar por salir. Exentos: empleadores con 10 o menos empleados, negocios con menos de 3 años, iglesias y gobiernos. Los planes que ya existían antes del 29 de diciembre de 2022 están grandfathered.

Delta Corp. tiene un 401(k) tradicional. En 2025 el ADP promedio de los non-HCE es 4 %.

1. Como el non-HCE está entre 2 % y 8 %, la regla que manda es non-HCE + 2 puntos: 6 %.
2. (La regla de 1.25 × daría 5 %; se toma la más favorable, que es 6 %.)
3. El ADP real de los HCE fue 7.5 % → el plan falla por 1.5 puntos.
4. Corrección A: distribuir el exceso a los HCE antes del 15 de marzo de 2026, con sus earnings; es ingreso de ellos.
5. Corrección B: el empleador hace un QNEC a los non-HCE suficiente para subir su ADP de 4 % a 5.5 %, con lo que el límite HCE sube a 7.5 % y el plan pasa.

Si Delta hubiera sido un safe harbor 401(k) con el 3 % nonelective, no habría prueba y los HCE podrían diferir hasta $23,500 sin restricción.

Sierra Tool & Die, Inc. tiene un 401(k) tradicional (no safe harbor) y seis empleados. Año 2025.

(Matiz de la cifra: la tabla del Notice 2024-80 para 2025 es $160,000, y es la respuesta que espera el examen como "more than $160,000 in the preceding year". Técnicamente, para ser HCE en 2025 se compara la compensación de 2024 contra el umbral de ese año, $155,000. Beto está por encima de las dos cifras, así que aquí no hay duda.)

Paso 1 — ADP de los NHCE. (5.0 + 3.0 + 2.0 + 0.0) ÷ 4 = 2.5 %.
⚠️ Fabián, que no difirió nada, entra al promedio con 0 %. No se le excluye. Ese es el error más caro del tema.

Paso 2 — el límite de los HCE. El ADP de los NHCE (2.5 %) cae en la banda de 2 % a 8 %, así que manda la regla de NHCE + 2 puntos = 4.5 %. (La regla alternativa, 1.25 × 2.5 % = 3.125 %, es menor y se descarta: siempre se toma la más favorable.)

Paso 3 — ADP real de los HCE. (10.0 + 8.0) ÷ 2 = 9.0 %.

Paso 4 — resultado. 9.0 % > 4.5 % → el plan FALLA por 4.5 puntos porcentuales.

Paso 5 — Corrección A: corrective distributions. Primero se nivelan los porcentajes hacia abajo hasta que el promedio de los HCE sea 4.5 %:

Después, esos $18,400 se devuelven en dólares empezando por quien más difirió (Reg. §1.401(k)-2(b)(2)): Ana baja de $22,000 al nivel de Beto ($14,400) → $7,600; los $10,800 restantes se reparten por igual, $5,400 a cada uno.

• Ana recibe de vuelta $7,600 + $5,400 = $13,000 (le quedan $9,000 aportados).
• Beto recibe de vuelta $5,400 (le quedan $9,000 aportados).
• Total devuelto: $13,000 + $5,400 = $18,400 ✔

La devolución debe hacerse antes del 15 de marzo de 2026 (2½ meses tras el cierre del plan year) para evitar el excise tax del 10 % del Form 5330; hay hasta 12 meses para corregir sin descalificar el plan. Los montos devueltos son ingreso de Ana y de Beto en 2025 y llegan en un Form 1099-R con código 8.

Paso 6 — Corrección B: QNEC a los NHCE. Para que el plan pase sin devolver nada, hay que subir el ADP de los NHCE de 2.5 % a 7.0 % (7.0 + 2 = 9.0 %, justo el ADP de los HCE). Un QNEC uniforme del 4.5 % de la compensación de cada NHCE sube cada ADR 4.5 puntos:

• Compensación total de los NHCE: $75,000 + $62,000 + $50,000 + $42,000 = $229,000.
• QNEC = 4.5 % × $229,000 = $10,305, 100 % vested de inmediato.

Sierra escoge: devolver $18,400 a los dueños o regalar $10,305 a los empleados. El examen adora este contraste.

Sigue Sierra Tool & Die. Saldos de las cuentas al 31 de diciembre de 2025:

Paso 1 — ratio top-heavy. Saldos de los key employees ÷ saldos totales = $520,000 ÷ $900,000 = 57.8 %.
Paso 2 — conclusión. 57.8 % NO supera el 60 % → el plan no es top-heavy para 2026. Se salvó por poco.

Paso 3 — el mismo plan un año después. Si Ana llega a $600,000 y el plan a $980,000: $600,000 ÷ $980,000 = 61.2 % > 60 % → top-heavy. Entonces el empleador debe dar a cada no-key el menor de: (a) 3 % de su compensación, o (b) el porcentaje más alto asignado a un key employee.

• Compensación de los no-key: $180,000 + $75,000 + $62,000 + $50,000 + $42,000 = $409,000.
• Aportación mínima top-heavy = 3 % × $409,000 = $12,270, más vesting acelerado (cliff de 3 años o graded de 2 a 6).
• Ojo: Beto es no-key aunque gane $180,000. Olvidarlo es la trampa clásica.

Paso 4 — la alternativa: convertirse en safe harbor 401(k). Dos fórmulas, dos costos, con la nómina de 2025:

(a) Nonelective del 3 % a todos los elegibles — compensación total de los seis = $220,000 + $180,000 + $75,000 + $62,000 + $50,000 + $42,000 = $629,000.
Costo = 3 % × $629,000 = $18,870, incluso para Fabián, que no difiere ni un dólar.

(b) Basic match: 100 % del primer 3 % + 50 % del siguiente 2 % (tope efectivo del 4 % de la compensación):

Lectura del ejemplo. Con esta nómina el nonelective del 3 % cuesta $18,870 y el basic match cuesta $21,860: gana el nonelective porque casi todos difieren. Con empleados que aportan poco, el match sale más barato, porque a quien no difiere no se le da nada. En cualquiera de las dos rutas desaparecen la prueba ADP/ACP, la devolución de $18,400 a Ana y Beto, y (si no hay otras aportaciones del empleador) también la aportación mínima top-heavy. El precio fijo: vesting inmediato del 100 % y el aviso anual a los empleados.

• HCE $160,000 vs. key employee $230,000. El examen intercambia las cifras a propósito.
• El HCE se mide con la compensación del año ANTERIOR ($160,000 de 2024 para ser HCE en 2025); la propiedad de más del 5 % cuenta en el año actual o el anterior.
• Key employee: officer con más de $230,000, o dueño de más del 1 % con más de $150,000. El "1 % con $150,000" es una cifra fija, no indexada.
• "Más del 5 %", no "5 % o más".
• El safe harbor exige vesting inmediato. Si el plan pone vesting de 3 años a la aportación safe harbor, no es safe harbor.
• El top-heavy es 60 %, no 50 % ni 80 %.
• La corrección con QNEC va a los non-HCE, no a los HCE.
• El auto-enrollment obligatorio solo aplica a planes nuevos (post-29-dic-2022), no a todos.

• Form 5500 con Schedule R y Schedule H/I — reportan cumplimiento.
• Form 5330 — excise del 10 % sobre excess contributions no corregidas a tiempo.
• Form 1099-R códigos 8 y P — corrective distributions del año corriente y del anterior.
• Fuente: IRC §§401(k)(3), 401(k)(12), 401(m), 410(b), 414(q), 416; Notice 2024-80; Pub. 560; Pub. 4222.

17.7 Ingreso del agricultor: Schedule F, ganado, seguros de cosecha, subsidios y patronage dividends

(PSI: "Farm income (e.g., livestock, crop insurance proceeds, subsidies, patronage dividends, conservation payments)")

Dónde va cada partida: Schedule F (ordinario) o Form 4797 (§1231). El trato del ganado criado vs. comprado. La elección de diferir el crop insurance un año. Los CCC loans. Los patronage dividends. Y la exclusión §126 de ciertos conservation payments.

Quién es "farmer". Quien cultiva, opera o administra una farm con fines de lucro, ya sea como dueño o como arrendatario. Incluye ranchos, plantaciones, viveros, invernaderos, huertos y operaciones de ganado, aves, peces y productos lácteos. No incluye al que solo compra y revende productos agrícolas sin producirlos, ni al veterinario.

Método contable. La mayoría usa cash method. El §448(b)(1) exime expresamente al farming business de la prohibición general de usar cash method, sin importar su tamaño. Pero hay dos excepciones que el examen usa como distractor:

1. §447 — la C corporation agrícola grande. Una C corporation (o una partnership con un socio C corporation) dedicada a la agricultura debe usar accrual method si sus gross receipts superan el umbral del §448(c): $31,000,000 en 2025. Por debajo de esa cifra sigue pudiendo usar cash. Excepciones históricas dentro del §447: las family corporations con ciertos requisitos.
2. §448(a)(3) — los farming tax shelters. Un tax shelter (por ejemplo, un farming syndicate que asigna más del 35 % de sus pérdidas a socios limitados) nunca puede usar cash method, sea cual sea su tamaño.

En resumen: "los agricultores pueden usar cash method sin límite de tamaño, salvo la C corporation agrícola grande del §447 y los tax shelters". El cash method es lo que hace posible casi todas las elecciones de diferimiento que verás abajo.

La gran división: ¿esto va en Schedule F o en Form 4797?

Las partidas del Schedule F Part I que el examen menciona por nombre:

A. Crop insurance y disaster payments — la elección de diferir un año (§451(f)).

Regla general: el seguro de cosecha se grava cuando se recibe. Pero un agricultor de cash method puede posponerlo al año siguiente si:

1. Los proceeds se recibieron en el año del daño, y
2. Puede demostrar que, bajo su práctica normal, habría vendido más del 50 % de esa cosecha en el año siguiente.

Se adjunta un statement que identifica cada "farm", la causa del daño y la fecha, la cantidad de proceeds y la práctica normal. La elección aplica a todos los crop insurance proceeds de esa "farm".

Los federal disaster payments por daño a la cosecha se tratan igual que el crop insurance. Los pagos que no son por pérdida de cosecha (por ejemplo, ayuda para alimento del ganado) sí van al ingreso del año recibido.

B. CCC loans (§77). La Commodity Credit Corporation presta al agricultor con la cosecha como garantía. Regla general: el préstamo no es ingreso; se grava cuando vende la cosecha. Pero el agricultor puede elegir tratar el préstamo como ingreso al recibirlo (elección §77). Esa elección es un método contable: una vez hecha, se aplica a todos los años siguientes y cambiarla exige el Form 3115. Si después repaga el préstamo por menos de lo que debía, el market gain es ingreso adicional (llega en un CCC-1099-G).

C. Patronage dividends (Form 1099-PATR). La cooperativa devuelve a sus socios parte de sus utilidades en proporción al volumen de negocio. Van a Schedule F línea 3, en el año en que se reciben, e incluyen los qualified written notices of allocation (aunque sean en papel, no en efectivo) y los per-unit retain certificates. El Box 6 trae la deducción §199A(g) que la cooperativa le pasa al socio. Los patronage dividends por compras de uso personal (por ejemplo, gasolina para el carro familiar) no son ingreso.

D. Conservation payments y la exclusión §126. Los pagos de programas de conservación son, en general, ingreso gravable (llegan en un Form 1099-G). Pero el §126 permite excluir la parte de ciertos cost-sharing payments de programas aprobados que no aumenten sustancialmente el ingreso anual del terreno. Si el agricultor excluye el pago, no puede depreciar ni deducir la parte del activo pagada con esos fondos: la exclusión y la deducción son excluyentes. Se adjunta un statement con la elección.

Contraste importante — CRP (Conservation Reserve Program). Los pagos del CRP son ingreso y están sujetos al self-employment tax, salvo para quienes reciben Social Security retirement o disability benefits, que los excluyen del SE tax.

E. Otras partidas de examen.

• Prepaid farm supplies (regla del 50 %). La deducción por alimento, semilla y fertilizante pagados por adelantado se limita al 50 % de los demás gastos deducibles de la granja del año. El exceso se deduce en el año en que se usa. Excepción para el farm-related taxpayer que cumple ciertas condiciones.
• Soil and water conservation (§175). Deducible hasta el 25 % del gross income from farming del año; el exceso se arrastra indefinidamente (con el mismo tope 25 % cada año). Debe ser consistente con un plan aprobado por el NRCS (Natural Resources Conservation Service: la agencia del Departamento de Agricultura que aprueba los planes de conservación de suelo y agua) o por una agencia estatal equivalente.
• Fertilizer (§180). El costo de fertilizante, cal y materiales que enriquecen la tierra se puede deducir en el año en vez de capitalizarlo.
• Hobby farm (§183). Si no hay ánimo de lucro, el ingreso va a Schedule 1 y los gastos no son deducibles en 2025. La presunción de lucro existe con ganancia en 3 de los últimos 5 años, o 2 de los últimos 7 si la actividad es de caballos (criar, entrenar, exhibir o correr).
• Excess business loss (§461(l)). Igual que en cualquier negocio: la pérdida deducible se limita a $313,000 ($626,000 MFJ) y el exceso se convierte en NOL. Los farming losses conservan un carryback de 2 años (renunciable).

Don Ramón, agricultor de cash method, en 2025:

1. Vendió 30 novillos criados (market animals) por $36,000. → Schedule F línea 2: $36,000 de ingreso ordinario (basis $0).
2. Vendió 10 terneros comprados por $8,000; los había comprado por $5,500. → Schedule F líneas 1a/1b/1c: $8,000 − $5,500 = $2,500.
3. Vendió una vaca lechera comprada en $2,000 hace 3 años, con $1,200 de depreciación acumulada, por $2,500. → Form 4797, no Schedule F:
   • Adjusted basis = $2,000 − $1,200 = $800.
   • Gain = $2,500 − $800 = $1,700.
   • §1245 recapture hasta la depreciación tomada: $1,200 ordinario (Part III).
   • El resto, $500, es §1231 gain (mantenida más de 24 meses).
4. Vendió una novilla criada para cría, retenida 30 meses, por $1,800. → Form 4797: basis $0, $1,800 de §1231 gain completo.

Total en Schedule F por estas ventas: $36,000 + $2,500 = $38,500. El resto ($1,200 ordinario + $2,300 de §1231) va al Form 4797.

En agosto de 2025 el granizo destruye el maíz de Susana. Cobra $80,000 de crop insurance en noviembre de 2025. Su práctica normal es vender más del 80 % de su maíz en el año siguiente a la cosecha, y puede documentarlo.

• Sin elección: $80,000 de ingreso en 2025.
• Con la elección §451(f), adjuntando el statement al Form 1040 de 2025: $0 en 2025 y $80,000 de ingreso en 2026.
• Si además hubiera cobrado $5,000 de un pago federal por pérdida de ganado (no de cosecha), esos $5,000 se gravan en 2025 en todo caso.

En 2025, Fernando tiene gross income from farming de $200,000. Sus gastos deducibles de la granja, sin contar los prepagos, suman $120,000. En diciembre compra $80,000 de alimento para usar en 2026, y gasta $60,000 en obras de conservación de suelo aprobadas por el NRCS.

• Prepaid feed: límite = 50 % × $120,000 = $60,000. Deduce $60,000 en 2025; los otros $20,000 en 2026.
• §175: límite = 25 % × $200,000 = $50,000. Deduce $50,000 en 2025; $10,000 de carryover a 2026.

• El animal criado tiene basis cero. Si la opción dice "his basis in the raised calves was their cost of feed", es falsa: esos costos ya se dedujeron.
• 24 meses para bovinos y caballos, 12 para los demás. El examen pone "12 months" para una vaca a ver si caes.
• El animal de cría no va en Schedule F, va en Form 4797.
• La elección del crop insurance requiere que la práctica normal sea vender MÁS del 50 % al año siguiente, no "una parte".
• §451(f) difiere un año. §1033(e) da 4 años para reemplazar. No son lo mismo (→ 17.9).
• El CCC loan election es un método contable: cambiarlo exige Form 3115, no basta con hacerlo distinto el año siguiente.
• Los patronage dividends de compras personales no son ingreso.
• Si excluyes un cost-sharing payment bajo §126, pierdes la depreciación de la parte pagada con ese dinero.
• §175 es 25 % del gross farm income, no del net.
• Los CRP payments pagan SE tax salvo para quien recibe Social Security retirement o disability.
• "El agricultor nunca está obligado al accrual method" es demasiado amplio. La C corporation agrícola del §447 con gross receipts sobre $31,000,000 y los farming tax shelters sí lo están.

• Schedule F (Form 1040) (Profit or Loss From Farming) — la declaración del agricultor.
• Form 4797 (Sales of Business Property) — venta de animales de cría, lechería, tiro o deporte, y de maquinaria.
• Form 1099-PATR (Taxable Distributions Received From Cooperatives), Form 1099-G (pagos de programas agrícolas), CCC-1099-G (market gain).
• Form 3115 — cambiar la elección §77 de los CCC loans.
• Fuente: Pub. 225 (Farmer's Tax Guide, 2025) caps. 2, 3, 4, 5 y 6; Instr. Schedule F (2025); IRC §§77, 126, 175, 180, 183, 447, 448(a)(3), 448(b)(1), 448(c), 451(f), 461(l), 1231.

17.8 Depreciación para agricultores

(PSI: "Depreciation for farmers")

Cuántos años le corresponden a cada activo agrícola (la tabla de clases es lo más preguntado), si aplican §179 y bonus, y cuándo el agricultor queda obligado a usar ADS (alternative depreciation system: el sistema de depreciación alternativo, siempre en línea recta y con periodos más largos que el GDS —general depreciation system, el normal—; además, la propiedad depreciada bajo ADS pierde el bonus).

El agricultor usa el mismo MACRS que cualquier negocio, pero con una tabla de clases propia que debes reconocer de memoria. La lógica interna ayuda: cuanto más cerca del suelo y más permanente, más años.

Tabla comparativa rápida — los activos que más pregunta el examen, con su método por defecto

Trampa de convención: el drenaje (15 años) y el granero (20 años) son inmuebles, pero NO usan mid-month. La mid-month convention solo la usan la residential rental property y la nonresidential real property. Todo lo demás va con half-year (o mid-quarter si aplica).

Silos: por qué son de 7 años. La Table 7-1 de la Pub. 225 no los nombra, pero el IRS no los trata como edificios. Pub. 225, cap. 8: "Structures such as oil and gas storage tanks, grain storage bins, and silos are not treated as buildings, but as section 1245 property." Al no ser buildings, caen en la clase agrícola de la Rev. Proc. 87-56 (asset class 01.1, que incluye "machinery and equipment, grain bins, and fences"): 7 años GDS / 10 ADS, igual que el grain bin. Excepción: si el silo forma parte integral de una single-purpose agricultural structure (por ejemplo, integrado al sistema de alimentación de un establo lechero), sigue esa clase de 10 años.

Huertos: dos cosas distintas. El terreno del huerto no se deprecia nunca. Los árboles o vides son propiedad de 10 años, straight line, y empiezan a depreciarse cuando el huerto llega a bearing stage (esa es su placed-in-service date), no cuando se plantan. Los costos de plantarlos y cuidarlos hasta entonces son preproductive costs que el §263A obliga a capitalizar, salvo que se haga la elección de salirse.

Reglas de método y convención.

• 200 % declining balance para las clases de 3 a 10 años; 150 % DB para 15 y 20 años; straight line para trees/vines y para bienes raíces.
• Half-year convention por defecto en personal property; mid-quarter obligatoria si más del 40 % de la base depreciable de personal property entra en servicio en el último trimestre; mid-month para edificios.
• Primer año con half-year: 3 años 33.33 % · 5 años 20.00 % · 7 años 14.29 % · 10 años 10.00 % · 15 años 5.00 % · 20 años 3.750 %.

El 150 % declining balance en la propiedad agrícola: la historia completa.

La Pub. 225 (2025) lo dice con todas sus letras: "For 3-, 5-, 7-, or 10-year property used in a farming business and placed in service after 2017, the 150% declining balance method is no longer required, but may be elected. However, for 15- or 20-year property placed in service in a farming business, you must use the 150% declining balance method over a GDS recovery period" —o elegir straight line sobre GDS o sobre ADS.

Tradúcelo a cuatro reglas:

1. Antes de 2018, toda la propiedad usada en un farming business estaba obligada al 150 % DB (el viejo §168(b)(2)(B)). La TCJA derogó esa obligación. Si una pregunta viene con un activo puesto en servicio en 2015, la respuesta es 150 %; si es de 2025, no.
2. Desde 2018 (y por tanto en 2025): las clases de 3, 5, 7 y 10 años usan 200 % DB por defecto. El 150 % DB queda como elección voluntaria.
3. Las clases de 15 y 20 años (tile drainage, caminos, pozos, paved lots, graneros) siguen obligadas al 150 % DB. Las únicas dos alternativas son elegir straight line sobre GDS o straight line sobre ADS. Nunca 200 % DB.
4. Trees y vines de fruta o nuez: straight line obligatorio (§168(b)(3)(E)), aunque su clase sea de 10 años. Y los bienes raíces, siempre straight line.

¿Para qué elegiría alguien el método más lento? Para no "quemar" deducciones en un año de pérdida (una NOL agrícola tiene reglas propias), para reducir el ajuste de AMT y para suavizar el depreciation recapture de un activo que piensa vender pronto. La elección se hace en la declaración del año en que el activo entra en servicio, se reporta en el Form 4562 Part III (Section C, línea 20, cuando es ADS) y es irrevocable.

§179 y bonus para el agricultor.

• §179: mismos límites que cualquier negocio, $2,500,000 con phase-out desde $4,000,000. Ojo: las land improvements no califican para §179 (no son tangible personal property ni qualified real property), pero sí para bonus.
• Bonus depreciation: 100 % para propiedad adquirida y puesta en servicio después del 19 de enero de 2025; 40 % si fue adquirida antes del 20 de enero de 2025 y puesta en servicio en 2025.
• Specified plants (árboles y viñas de fruta o nuez): existe la elección de tomar el bonus al plantarlos o injertarlos, en vez de esperar a que produzcan.

Cuándo el agricultor queda obligado a ADS. Dos casos que el examen pregunta:

1. Elección de salir del §263A (UNICAP) — §263A(d)(3).

UNICAP (uniform capitalization rules: las reglas de capitalización uniforme del §263A, que obligan a sumar al costo del activo —en vez de deducirlos— los gastos de producirlo).

• Qué obliga el §263A en la granja. Hay que capitalizar los costos directos e indirectos de producir plantas con un preproductive period de más de 2 años (la lista está en la Table 6-1 de la Pub. 225: manzanos, nogales, naranjos, vides, etc.). Los costos capitalizados se recuperan después vía depreciación.
• Qué NO cae en UNICAP nunca. Los animales, las plantas con preproductive period de 2 años o menos, y los costos de replantar plantas perdidas por casualty.
• Quién puede elegir salirse. Cualquier agricultor excepto una corporation, partnership o tax shelter obligados a usar el accrual method.
• La excepción dentro de la excepción. La elección no cubre los costos de plantar, cultivar, mantener o desarrollar un citrus or almond grove durante los primeros 4 años desde la plantación: esos costos se capitalizan de todos modos.
• El precio de la elección. La Pub. 225 (cap. 7) lo dice literal: "you must use ADS for all property you place in service in any year the election is in effect". Es decir, ADS (straight line) para toda la propiedad agrícola de ese año y de cada año en que la elección siga vigente, con los periodos largos de la columna ADS: la maquinaria nueva pasa de 5 a 10 años, el drenaje de 15 a 20, el huerto de 10 a 20. Y no hay special depreciation allowance (bonus) para esa propiedad.
• La elección es irrevocable sin consentimiento del IRS.

2. Electing farming business del §163(j)(7)(C). El agricultor que no es small business taxpayer y elige no someterse al límite de deducción de intereses del §163(j) (elección hecha con el Form 8990) queda obligado a usar ADS para toda propiedad con recovery period de 10 años o más —huertos, estructuras de uso único, drenajes, graneros— y pierde el bonus en ella. La maquinaria de 5 y 7 años no se ve afectada.

Otras causas generales de ADS: uso predominante fuera de EE. UU., propiedad de uso tax-exempt y listed property con uso empresarial de 50 % o menos.

Elena compra y pone en servicio en marzo de 2025: un tractor nuevo de $120,000, un grain bin de $70,000 y tubería de drenaje (land improvement) de $50,000. Renuncia al bonus en las tres clases y no toma §179.

(Nota: nada entró en servicio en el cuarto trimestre, así que la mid-quarter convention no aplica.)

Los mismos activos, todos adquiridos y puestos en servicio después del 19 de enero de 2025, sin renunciar al bonus:

• Tractor: $120,000 · Grain bin: $70,000 · Drenaje: $50,000.
• Total deducido en 2025: $240,000 (el 100 % del costo).

Si en cambio quisiera usar §179, solo podría aplicarlo al tractor y al grain bin ($190,000); los $50,000 de drenaje tendrían que ir por bonus o por MACRS, porque las land improvements no son elegibles para §179.

Nogal Verde Farms, sole proprietor, cash method, pone en servicio en mayo de 2025:

• Una cosechadora nueva de $300,000 (maquinaria nueva → 5 años GDS / 10 ADS).
• Tile drainage por $120,000 (land improvement → 15 años GDS / 20 ADS).
• Un huerto de nogales que alcanza bearing stage en 2025, con base capitalizada de $200,000 (trees → 10 años GDS / 20 ADS).

Escenario A — sin la elección del §263A: GDS normal, renunciando al bonus.

Escenario B — con la elección de salir del §263A: ADS obligatorio y sin bonus.

Diferencia del primer año: $76,000 − $23,000 = $53,000 menos de deducción. A cambio, Nogal Verde deduce de inmediato los costos preproductivos del huerto en lugar de capitalizarlos. Y hay un costo escondido mayor: si en el Escenario A hubiera querido el bonus del 100 % sobre la cosechadora y el drenaje ($420,000 de deducción inmediata), la elección del §263A se lo prohíbe, porque la propiedad que se deprecia bajo ADS no califica para el special depreciation allowance.

• New farm machinery = 5 años; used farm machinery = 7 años. Es la distinción más preguntada del tema.
• Single-purpose agricultural structure = 10 años; farm building general = 20 años. Un establo lechero especializado no se deprecia como un granero.
• Fences y grain bins son 7 años, no 15. Los caminos, represas y drenajes sí son 15 (land improvements).
• Trees y vines: 10 años pero straight line, no 200 % DB.
• Land improvements: bonus sí, §179 no.
• Salir del §263A o del §163(j) obliga a ADS, lo que elimina el bonus. Es un costo que el examen presenta como si fuera gratis.
• Dairy cattle compradas se deprecian; las criadas no (su basis es $0, no hay nada que depreciar).

• Form 4562 (Depreciation and Amortization) — §179 en Part I, bonus en Part II, MACRS en Part III, listed property en Part V.
• Form 3115 — corregir depreciación no tomada de 2 o más años.
• Form 8990 (Limitation on Business Interest Expense) — donde se hace la elección de electing farming business del §163(j)(7)(C).
• Fuente: Pub. 225 (2025) cap. 6, cap. 7 (Table 7-1, Property used in farming business, ADS required for some farmers) y cap. 8 (silos como section 1245 property); Pub. 946 (How To Depreciate Property); Rev. Proc. 87-56 asset class 01.1; Instr. Form 4562 (2025); IRC §§167, 168(b)(2)–(3), 168(e), 168(g), 179, 263A(d) y (e), 163(j)(7).

17.9 Provisiones para zonas de desastre: sequía, inundación y otros eventos climáticos

(PSI: "Disaster-area provisions (e.g., drought, flood, other weather-related conditions)")

La diferencia entre las dos elecciones de ganado (§451(g) y §1033(e)), los plazos de reemplazo, y el aplazamiento de fechas del §7508A en zonas declaradas de desastre.

Cuando una sequía o una inundación obliga a un agricultor a vender ganado antes de tiempo, el problema fiscal es que concentra en un año el ingreso de varios. La ley da dos remedios distintos que el examen enfrenta una y otra vez.

Remedio 1 — §451(g): posponer el ingreso un año (para ganado de MERCADO).

• Aplica a cualquier clase de ganado que el agricultor iba a vender de todos modos (novillos, cerdos, aves, y también los de cría si no se reemplazan).
• Requisitos: (a) el negocio principal del contribuyente es la agricultura; (b) usa cash method; (c) la venta fue únicamente por sequía, inundación u otra condición climática; (d) esa condición hizo que el área fuera designada elegible para asistencia federal.
• Solo se difiere el exceso sobre el número de cabezas que se habrían vendido normalmente, según la práctica de años anteriores.
• Efecto: el ingreso del exceso se reporta el año siguiente. Es un aplazamiento de un año, nada más.

Remedio 2 — §1033(e): involuntary conversion (para ganado de CRÍA, LECHERÍA o TIRO).

• Aplica solo a draft, breeding or dairy livestock vendidos o intercambiados por encima de lo normal a causa del clima.
• Se trata como una conversión involuntaria: la ganancia no se reconoce si el agricultor reemplaza los animales con ganado del mismo tipo (similar or related in service or use).
• Plazo de reemplazo: 4 años desde el cierre del primer año con ganancia si el área fue declarada elegible para asistencia federal; 2 años si no lo fue. Si la sequía persiste, el Notice 2006-82 extiende el plazo automáticamente hasta el final del primer año fiscal tras el fin del periodo de sequía.
• Si el ganado no se puede reemplazar por condiciones climáticas persistentes, se permite reemplazar con otra propiedad agrícola.
• La ganancia se reconoce solo en la medida en que los proceeds excedan el costo del reemplazo.

La tabla que debes memorizar:

Otras provisiones de desastre para el agricultor.

• Ayuda para alimento del ganado (Livestock Forage Disaster Program y similares): es ingreso en el año recibido, en la línea 4 del Schedule F. No hay elección de diferirla.
• Pagos federales por pérdida de cosecha: se tratan igual que el crop insurance y admiten la elección del §451(f) (→ 17.7).
• Casualty loss del negocio: la pérdida de un granero o de maquinaria se deduce completa en el Form 4684 Section B, sin el piso de $100 ni el 10 % del AGI que aplican a las pérdidas personales. La pérdida por muerte de ganado criado es $0, porque su basis es $0 (los costos ya se dedujeron).
• Aplazamiento de plazos (§7508A). Cuando el Presidente declara un desastre, el IRS emite un aviso que pospone las fechas de presentar y pagar para los contribuyentes de los condados afectados: 1040, 1041, 1065, 1120, pagos de estimated tax, aportaciones a IRA y HSA, etc. El alivio es automático por dirección de registro; quien vive fuera del área pero tiene los registros dentro debe llamar al IRS. No es una extensión que haya que solicitar.
• §1033 general (no ganado): si la propiedad del agricultor es destruida o condenada, el plazo de reemplazo es de 2 años desde el fin del año de la ganancia; 3 años si se trata de la condena de real property de negocio o inversión; 4 años si es la residencia principal destruida en un desastre federalmente declarado.

En 2025 una sequía deja el condado de Norma elegible para asistencia federal. Norma usa cash method y la agricultura es su negocio principal.

Datos:

• Vendió 200 becerros de engorde (market animals, criados) a $600 cada uno = $120,000. Su práctica normal es vender 120 cabezas al año.
• Vendió 50 vacas de cría criadas (basis $0) a $1,500 cada una = $75,000. Normalmente descarta 15 al año.

Becerros — §451(g):

• Exceso = 200 − 120 = 80 cabezas × $600 = $48,000.
• En 2025 reporta $72,000 (120 × $600) en Schedule F.
• Elige diferir los $48,000 a 2026.

Vacas de cría — §1033(e):

• Exceso = 50 − 15 = 35 cabezas × $1,500 = $52,500.
• Las 15 normales ($22,500) son §1231 gain en el Form 4797 de 2025 (basis $0, retenidas más de 24 meses).
• Los $52,500 del exceso quedan diferidos si compra ganado de cría de reemplazo dentro de 4 años (hasta el 31 de diciembre de 2029).
• En 2027 compra reemplazos por $45,000 → la parte no cubierta se reconoce: $52,500 − $45,000 = $7,500 de ganancia. Ojo con el año: esa ganancia se reconoce en el año de la conversión, 2025, no en 2027. Norma enmienda su declaración de 2025 con un Form 1040-X y paga ahí los $7,500 (§1033(a)(2)(A) y (a)(2)(C); Reg. §1.1033(a)-2(c)(2)).

Total gravable en 2025 por estas ventas: $72,000 (Schedule F) + $22,500 (Form 4797) = $94,500.

Tomás es ranchero de año calendario, usa cash method y la ganadería es su negocio principal. En agosto de 2025 su condado queda designado elegible para asistencia federal por sequía. Ventas de 2025:

PARTE A — §451(g): los novillos. Posponer un año, sin comprar nada.

1. ¿Por qué el §451(g) y no el §1033(e)? Porque los novillos de engorde no son draft, breeding or dairy livestock. El §1033(e) no les aplica jamás.
2. Solo el exceso: 400 − 250 = 150 cabezas × $1,100 = $165,000.
3. En 2025 reporta la venta normal en Schedule F: 250 × $1,100 = $275,000.
4. Elige diferir los $165,000 a 2026, donde entran al Schedule F de 2026. Y ahí termina: el §451(g) da un solo año, no dos ni cuatro.
5. La elección se hace adjuntando un statement a la declaración de 2025, presentada a más tardar el 15 de abril de 2026 (o el 15 de octubre de 2026 con extensión). El statement dice: la evidencia de la condición climática, el número de cabezas vendidas normalmente en años anteriores, el número vendido este año y el ingreso diferido.
6. Tomás no tiene que comprar nada. Si nunca vuelve a comprar un novillo, la elección sigue siendo válida.

PARTE B — §1033(e): las vacas de cría. Diferir la ganancia si reemplazas en 4 años.

1. Las 40 cabezas normales son una venta ordinaria de breeding livestock: basis $0 y más de 24 meses en el hato → §1231 gain de 40 × $1,600 = $64,000, en el Form 4797, Part I, en 2025.
2. Las 80 cabezas de exceso (120 − 40) × $1,600 = $128,000: se tratan como involuntary conversion. Como el basis es $0, la ganancia realizada es de $128,000 completos, y no se reconoce si Tomás compra ganado de cría de reemplazo.
3. El reloj. El plazo corre desde el cierre del primer año fiscal en que se realiza la ganancia —el 31 de diciembre de 2025—, no desde la fecha de la venta.

4. En marzo de 2027 Tomás compra 70 vaquillas de cría a $1,500 cada una = $105,000.
5. Ganancia reconocida = proceeds del exceso − costo del reemplazo = $128,000 − $105,000 = $23,000. Se reporta en el año de la conversión (2025), mediante un Form 1040-X que enmienda esa declaración.
6. Basis del ganado de reemplazo = costo $105,000 − ganancia no reconocida $105,000 = $0. Por eso las vaquillas compradas tampoco se deprecian: no queda base que recuperar.

Cuadro de cierre — qué reporta Tomás en su declaración de 2025

La regla de oro en una línea: el §451(g) mueve el ingreso un año; el §1033(e) lo borra si compras ganado de reemplazo. Y ninguna de las dos toca las cabezas que igual ibas a vender.

• §451(g) = 1 año y no exige comprar nada. §1033(e) = 4 años y exige reemplazar. El examen invierte los plazos.
• §1033(e) es solo para draft, breeding o dairy. Los novillos de engorde no entran.
• Solo se difiere el EXCESO sobre las ventas normales, no la venta completa.
• El §1033(e) da 2 años, no 4, si el área no fue designada elegible para asistencia federal.
• La ganancia no cubierta por el reemplazo se reconoce en el AÑO DE LA CONVERSIÓN, no en el año en que compras el reemplazo. Se declara enmendando ese año con un Form 1040-X. El examen ofrece el año de la compra como distractor.
• La ayuda para alimento del ganado no se puede diferir.
• El ganado criado que muere no genera casualty loss deducible (basis $0).
• El alivio de plazos del §7508A es automático, no se solicita con un formulario.

• Form 4797 — venta de ganado de cría y elección §1033(e) (con statement adjunto).
• Form 4684 (Casualties and Thefts), Section B — pérdidas de propiedad del negocio agrícola.
• Schedule F líneas 6a–6d — crop insurance y disaster payments.
• Form 1040-X (Amended U.S. Individual Income Tax Return) — para reconocer, en el año de la conversión, la ganancia que el reemplazo no cubrió.
• Fuente: Pub. 225 cap. 3 (2025); Pub. 547; Pub. 544 cap. 1; IRC §§451(f), 451(g), 1033(a)(2)(A), 1033(a)(2)(C), 1033(e), 7508A; Reg. §1.1033(a)-2(c)(2); Notice 2006-82.

17.10 Farm rental: cuándo se usa el Form 4835

(PSI: "Farm rental (e.g., Form 4835)")

Este es el tema más preguntado del bloque agrícola. Te dan un dueño de tierras que la renta y te piden qué formulario usa y si paga self-employment tax. Todo depende de dos variables: cómo cobra (efectivo fijo o participación en la cosecha) y si participa materialmente.

El árbol de decisión (memorízalo tal cual):

Resumen en tabla:

¿Qué es "material participation" en un arreglo de aparcería? Para el farm rental, las instrucciones del Schedule F y el §1402(a)(1) usan cuatro pruebas; basta cumplir una:

1. Haces al menos tres de estas cuatro cosas: (a) pagar o proporcionar al menos la mitad de los costos directos de producción; (b) proporcionar al menos la mitad de las herramientas, maquinaria e instalaciones; (c) aconsejar o consultar periódicamente al aparcero; (d) inspeccionar la producción periódicamente.
2. Participas regular y frecuentemente en la toma de decisiones importantes de administración que afectan sustancialmente el éxito de la empresa.
3. Trabajas 100 horas o más repartidas en un periodo de 5 semanas o más.
4. Haces cosas que, en conjunto, muestran una participación material y significativa.

Qué contiene el Form 4835. Es un "mini Schedule F" para el landlord que no participa:

• Ingreso: valor de los crop shares o livestock shares recibidos, cooperative distributions, agricultural program payments, CCC loans, crop insurance.
• Gastos: su parte de semilla, fertilizante, seguro, reparaciones, impuestos prediales, depreciación de las mejoras que le pertenecen, intereses de la hipoteca.
• El neto pasa a Schedule E, Part V, línea 40.

Lo que NO es un Form 4835. Un partnership o una S corporation que renta terrenos agrícolas no usa el 4835: usa el Form 8825. Y una corporación reporta directamente en su 1120.

Reglas asociadas que el examen añade:

• La actividad del Form 4835 es pasiva salvo excepción, así que sus pérdidas caen bajo el Form 8582 (→ 17.15).
• La special allowance de $25,000 puede aplicar si el dueño es active participant (decisiones de gestión + ≥ 10 % de propiedad).
• Los pagos del CRP están sujetos a SE tax para quien opera la tierra, salvo que el contribuyente reciba Social Security retirement o disability benefits.
• La renta de tierra a la propia S corporation o partnership del contribuyente cae en la regla de self-rental: el ingreso neto se recaracteriza como no pasivo y no sirve para absorber pérdidas pasivas.

Los tres tienen 300 acres de tierra de maíz y la rentan.

1) Jaime cobra $30,000 de renta fija en efectivo y no pisa la finca.
→ Schedule E Part I: ingreso $30,000 menos impuestos prediales y depreciación. Sin SE tax.

2) Alicia cobra un tercio de la cosecha. No participa. Su tercio se vendió en $45,000. Pagó $8,000 de su parte de semilla y fertilizante, $6,000 de depreciación y $4,000 de impuestos prediales.
→ Form 4835: $45,000 − $8,000 − $6,000 − $4,000 = $27,000, que pasa a Schedule E Part V. Sin SE tax.

3) Rubén también cobra un tercio de la cosecha, con las mismas cifras, pero paga la mitad de los insumos, aporta su tractor y su cosechadora, e inspecciona el cultivo cada dos semanas (cumple tres de las cuatro pruebas).
→ Schedule F: $27,000 de net farm profit, sujeto a SE tax.

• Net earnings from self-employment = $27,000 × 92.35 % = $24,935.
• SE tax = $24,935 × 15.3 % = $3,815.
• Deducción de la mitad en Schedule 1 = $1,908.

Misma tierra, misma renta, misma cifra neta: la diferencia de $3,815 la produjo la participación material.

• Cash rent nunca va en el Form 4835, ni aunque el dueño no participe: va directo a Schedule E Part I.
• Crop shares + participación material = Schedule F con SE tax. El error es mandarlo al 4835 solo por ser crop share.
• El Form 4835 nunca genera SE tax. Si una opción dice "the income on Form 4835 is subject to self-employment tax", es falsa por definición.
• El 4835 es solo para individuos (y estates/trusts que hereden la actividad). Partnerships y S corps usan Form 8825.
• El resultado del 4835 va a Schedule E Part V, no al Schedule F ni al Schedule C.
• CRP: sí paga SE tax, salvo beneficiarios de Social Security retirement o disability.

• Form 4835 (Farm Rental Income and Expenses — Crop and Livestock Shares (Not Cash) Received by Landowner (or Sub-Lessor)). El propio título tiene la respuesta: not cash.
• Schedule E (Form 1040) Part I (cash rent) y Part V (total del 4835).
• Form 8825 (Rental Real Estate Income and Expenses of a Partnership or an S Corporation).
• Form 8582 — limitación de pérdidas pasivas.
• Fuente: Instr. Form 4835 (2025); Pub. 225 cap. 12; Instr. Schedule F (2025); IRC §1402(a)(1); Pub. 925.

17.11 Cómputo del impuesto del agricultor: Schedule J, Schedule SE y estimated tax

(PSI: "Farm tax computation (e.g., Schedule J, Schedule SE, estimated tax)")

La mecánica del income averaging (Schedule J), el optional method del Schedule SE, y —lo más preguntado— la regla especial de estimated tax de los agricultores: el ⅔, el pago único del 15 de enero y la alternativa del 1 de marzo.

A. Schedule J — Income Averaging for Farmers and Fishermen (§1301).

Sirve para suavizar un año excepcionalmente bueno. El contribuyente elige una cantidad de su ingreso agrícola (elected farm income, EFI) y la reparte hacia atrás, en partes iguales, entre los 3 años base (2022, 2023 y 2024 para una declaración de 2025).

Los cuatro pasos:

1. Determinar el elected farm income: puede ser cualquier cantidad hasta el total del ingreso de la actividad agrícola o pesquera, incluida la ganancia §1231 de la venta de propiedad agrícola (pero no la de la tierra).
2. Restar el EFI del taxable income del año actual y calcular el impuesto sobre lo que queda, con las tasas del año actual.
3. Sumar un tercio del EFI al taxable income de cada uno de los 3 años base y calcular el impuesto adicional que habría generado, con las tasas de aquellos años.
4. Sumar los cuatro resultados. Ese es el impuesto del año.

Detalles que se preguntan:

• No se modifican las declaraciones anteriores. El taxable income de los años base solo se usa como base de cálculo; si fue negativo, se trata como cero.
• Funciona aunque no hubiera ingreso agrícola en los años base. Lo único que importa es que el contribuyente tuviera taxable income.
• No reduce el self-employment tax, ni el NIIT, ni el AMT. Solo el income tax regular.
• Está disponible para farmers y fishermen, incluidos socios de partnerships y accionistas de S corps por su parte del ingreso agrícola.
• La elección se hace en el Schedule J y puede cambiarse con una declaración enmendada dentro del plazo.

B. Schedule SE — el farm optional method.

El agricultor paga SE tax sobre el net profit del Schedule F (y sobre el ingreso agrícola de un K-1). Además puede usar el farm optional method, que sirve para subir artificialmente sus net earnings cuando el año fue malo, y así ganar créditos de Social Security o calificar para el EITC y el Child and Dependent Care Credit.

Cuándo se puede usar (2025):

• Gross farm income de $10,860 o menos; o
• Gross farm income de más de $10,860 y net farm profit menor de $7,840.

Cuánto se reporta: dos tercios del gross farm income, con un máximo de $7,240.

Se puede usar cuantas veces se quiera (a diferencia del nonfarm optional method, limitado a 5 veces en la vida) y se puede combinar con el nonfarm optional method, pero el total combinado no puede pasar de $7,240.

C. Estimated tax del agricultor — la regla estrella.

Si al menos ⅔ (66⅔ %) del gross income del contribuyente proviene de farming o fishing —medido en 2024 o en 2025—, se le aplica un régimen especial:

Opción A: hacer un solo pago estimado el 15 de enero de 2026, por el menor de:

• 66⅔ % del impuesto total de 2025, o
• 100 % del impuesto total de 2024.

Opción B: no pagar nada de estimados y, en su lugar, presentar la declaración y pagar todo el impuesto a más tardar el 1 de marzo de 2026 — que al caer en domingo se corre al lunes 2 de marzo de 2026. Si cumple, no hay penalidad por falta de estimados.

Puntos finos de examen:

• No hay cuatro cuotas. El agricultor no usa el calendario de 15 de abril / 15 de junio / 15 de septiembre / 15 de enero.
• No existe el 110 % para agricultores de alto ingreso. Es siempre 100 % del año anterior, sin importar el AGI.
• El ⅔ se mide sobre gross income, no sobre net. El gross income agrícola incluye el Schedule F, el Form 4835, la ganancia §1231 de la venta de ganado de cría, y la parte agrícola de un K-1. No incluye ganancias por la venta de la tierra ni el sueldo del cónyuge.
• El cálculo y la excepción se documentan en el Form 2210-F, no en el Form 2210 normal.

Pedro, Single, tiene en 2025 taxable income de $90,000, año excepcional. Su marginal rate de 2025 es 22 %. En 2022, 2023 y 2024 tuvo ingresos modestos y su marginal rate en cada uno de esos años fue 12 %, con espacio de sobra en ese tramo. Elige $60,000 de elected farm income.

• Sin averaging: esos $60,000 se gravan al 22 % → $13,200 de impuesto.
• Con averaging: se reparten en tercios: $20,000 a cada año base, donde caen en el tramo del 12 %.
  • 2022: $20,000 × 12 % = $2,400
  • 2023: $20,000 × 12 % = $2,400
  • 2024: $20,000 × 12 % = $2,400
  • Total: $7,200
• Ahorro: $13,200 − $7,200 = $6,000.

Pedro no presenta declaraciones enmendadas de 2022–2024: el impuesto adicional de esos años se suma en la línea del Schedule J de 2025. Y su SE tax sigue calculándose sobre el ingreso agrícola completo de 2025, sin cambio.

Diego tiene en 2025 gross farm income de $9,000 y net farm profit de $5,000.

• Método regular: $5,000 × 92.35 % = $4,618 de net earnings → SE tax = $4,618 × 15.3 % = $707.
• Farm optional method (elegible porque el gross no pasa de $10,860): reporta ⅔ × $9,000 = $6,000 (por debajo del tope de $7,240) → SE tax = $6,000 × 15.3 % = $918.
• Paga $211 más de SE tax, pero acumula más créditos de Social Security y puede mejorar su EITC.

En 2025 Amalia tiene gross income total de $200,000, de los cuales $150,000 son de la granja (75 %, más de ⅔). Su impuesto total de 2025 es $18,000 y el de 2024 fue $15,000.

Opción A — un pago el 15 de enero de 2026. El menor de:

• 66⅔ % × $18,000 = $12,000
• 100 % × $15,000 = $15,000
  → Paga $12,000 el 15 de enero de 2026, y el resto al presentar el 15 de abril de 2026.

Opción B — sin estimados. Presenta el Form 1040 y paga los $18,000 completos a más tardar el 2 de marzo de 2026 (porque el 1 de marzo es domingo). Sin penalidad.

Si Amalia no hace ninguna de las dos, calcula la penalidad en el Form 2210-F.

• 66⅔ %, no 50 % ni 75 %, y se mide sobre gross income.
• El agricultor no usa el 110 % aunque su AGI pase de $150,000.
• "1 de marzo" es la fecha para presentar Y pagar todo, no una fecha de estimados.
• El Schedule J no reduce el SE tax. Si una opción dice que sí, es falsa.
• El Schedule J no enmienda los años anteriores.
• El farm optional method sube el SE tax, no lo baja. Se usa para ganar créditos, no para ahorrar.
• El farm optional method no tiene límite de veces; el nonfarm sí (5 veces).
• La ganancia por vender la TIERRA no cuenta como farm income ni para el ⅔ ni para el elected farm income.

• Schedule J (Form 1040) (Income Averaging for Farmers and Fishermen).
• Schedule SE (Form 1040) Part II — Optional Methods To Figure Net Earnings.
• Form 2210-F (Underpayment of Estimated Tax by Farmers and Fishermen).
• Form 1040-ES — cupón del pago único del 15 de enero.
• Fuente: Instr. Schedule J (2025); Instr. Schedule SE (2025); Instr. Form 2210-F (2025); Pub. 225 caps. 3 y 15; IRC §§1301, 1402(a), 6654(i).

17.12 Real estate professional: los requisitos que sacan la renta del mundo pasivo

(PSI: "Real estate professional qualifications")

Los dos tests (750 horas y más del 50 %), qué cuenta como real property trade or business, la regla de los cónyuges, la de los empleados, y el paso que casi todos olvidan: aun siendo real estate professional hay que participar materialmente en cada renta o hacer la elección de agrupar.

El problema que resuelve. Por regla general (§469(c)(2)), toda actividad de renta de bienes raíces es pasiva, aunque el dueño trabaje 3,000 horas al año en ella. Eso significa que sus pérdidas solo compensan ingreso pasivo. El §469(c)(7) crea la excepción: quien de verdad se dedica a los bienes raíces puede tratar sus rentas como no pasivas.

Los dos requisitos — hay que cumplir LOS DOS:

1. Más del 50 % de los servicios personales que el contribuyente presta en todos sus negocios durante el año deben prestarse en real property trades or businesses en los que participa materialmente.
2. Debe prestar más de 750 horas de servicios en esos real property trades or businesses.

Qué es un "real property trade or business". Cualquier negocio de: development, redevelopment, construction, reconstruction, acquisition, conversion, rental, operation, management, leasing o brokerage de bienes raíces. Es una lista amplia: incluye al constructor, al corredor, al administrador de propiedades y al arrendador que opera.

El tercer paso que casi nadie recuerda. Ser real estate professional por sí solo no vuelve no pasiva ninguna renta. Solo abre la puerta. Después hay que participar materialmente en cada actividad de renta por separado (con las 7 pruebas de material participation, típicamente la de más de 500 horas). Un dueño de 12 casas difícilmente llegue a 500 horas en cada una.

Por eso existe la elección de agrupar (election to treat all interests in rental real estate as a single activity, Reg. §1.469-9(g)): con un statement adjunto a la declaración original, todas las rentas se tratan como una sola actividad, y basta participar materialmente en el conjunto. La elección es vinculante para todos los años futuros hasta que un cambio material de circunstancias justifique revocarla.

Reglas especiales de examen:

• Cónyuges. Para los tests de 750 horas y más del 50 %, las horas NO se combinan: uno solo de los cónyuges debe cumplirlos por sí mismo. En cambio, para la material participation en cada renta, sí se suman las horas de ambos. Es la trampa más elegante del tema.
• Empleados. El trabajo como empleado no cuenta para los 750 ni para el 50 %, a menos que el empleado sea dueño de más del 5 % del empleador.
• Trabajo de inversionista (leer estados financieros, estudiar el mercado) no cuenta como participación, salvo que se administre día a día.
• Registros. El contribuyente debe probar las horas con calendarios, bitácoras o documentos parecidos. Las estimaciones hechas después de una auditoría rara vez se aceptan.
• Entidades. Las horas trabajadas a través de una partnership o LLC cuentan; las de una C corporation, no (ahí es empleado).
• Efecto sobre el NIIT. Si la renta es no pasiva y además constituye un trade or business, el ingreso queda fuera del 3.8 % del NIIT. Hay un safe harbor: 500 horas al año en la actividad de renta (o en 5 de los últimos 10 años).
• No confundir con el $25,000. La special allowance de $25,000 solo requiere active participation (mucho más fácil) y tiene phase-out por MAGI. El estatus de real estate professional no tiene límite de dólares ni de MAGI, pero exige muchísimo más trabajo.

Jorge trabaja 1,300 horas como corredor y desarrollador de bienes raíces (real property trade or business con participación material) y 900 horas como consultor de informática. Tiene además 4 casas en renta en las que dedica 420 horas, y hace la elección de agrupar.

1. Test de 750 horas: 1,300 + 420 = 1,720 horas en real property trades or businesses > 750. ✔
2. Test del 50 %: total de servicios personales = 1,720 + 900 = 2,620. Porción inmobiliaria = 1,720 ÷ 2,620 = 65.6 % > 50 %. ✔
3. Real estate professional: sí.
4. Material participation en las rentas: con la elección de agrupar, sus 420 horas en las cuatro casas juntas se comparan con el test de "más de 100 horas y no menos que nadie". Si nadie más trabajó más que él, participa materialmente y sus rentas son no pasivas. Una pérdida de $60,000 sería totalmente deducible contra su ingreso de consultoría.

Verónica es enfermera de tiempo completo: 1,900 horas al año en el hospital (no es dueña). Además dedica 800 horas a sus 6 propiedades en renta.

1. Test de 750 horas: 800 > 750. ✔
2. Test del 50 %: 800 ÷ (800 + 1,900) = 29.6 %, que no supera el 50 %. ✘
3. No es real estate professional. Sus rentas siguen siendo pasivas.
4. Puede, eso sí, tomar la special allowance de $25,000 si tiene active participation y su MAGI lo permite (→ 17.15).

Los Ortega presentan MFJ. Él dedica 500 horas a las rentas; ella, 400 horas. Ninguno tiene otro trabajo.

• Test de 750: ni 500 ni 400 llegan a 750, y no se suman. Ninguno es real estate professional. ✘
• Pero si él llegara a 800 horas por su cuenta (y esas fueran más del 50 % de sus servicios totales), él sería real estate professional; y entonces, para probar material participation en las rentas, sí podrían sumar las 800 de él y las 400 de ella = 1,200 horas > 500. ✔

• Son dos tests, no uno. Cumplir 750 horas sin superar el 50 % no basta, y viceversa.
• Los cónyuges no combinan horas para 750/50 %, pero sí para material participation.
• El trabajo como empleado solo cuenta si eres dueño de más del 5 %.
• Ser real estate professional no vuelve automáticamente no pasiva la renta: falta la material participation en cada actividad o la elección de agrupar.
• "750 hours", no "500 hours". El 500 es el test de material participation, otra cosa distinta.
• La elección de agrupar se hace en la declaración original y ata todos los años siguientes.
• El estatus no elimina las reglas at-risk ni el §461(l). Sigue habiendo capas de limitación.

• Schedule E (Form 1040) — marcar el estatus y las horas cuando corresponde.
• Form 8582 (Passive Activity Loss Limitations) — no se presenta si todas las actividades son no pasivas.
• Statement de elección bajo Reg. §1.469-9(g) adjunto a la declaración original.
• Fuente: Pub. 925 (Passive Activity and At-Risk Rules); Pub. 527; IRC §469(c)(7); Reg. §1.469-9; Instr. Form 8582 (2025).

17.13 Rentas comerciales frente a rentas residenciales

(PSI: "Commercial rentals versus residential rentals")

27.5 vs. 39 años (y cómo se decide cuál es cuál), la convención mid-month, las mejoras del inquilino y el trato de la qualified improvement property (QIP) (mejora interior hecha a un edificio no residencial después de que el edificio entró en servicio; se deprecia en 15 años y sí califica para §179 y bonus).

La definición que decide todo. Residential rental property es aquella en la que el 80 % o más del gross rental income proviene de dwelling units (unidades de vivienda). Todo lo demás es nonresidential real property.

• Residential rental property → 27.5 años, straight line, mid-month.
• Nonresidential real property → 39 años, straight line, mid-month. (Si se puso en servicio antes del 13 de mayo de 1993, eran 31.5 años.)

La prueba se hace cada año. Un edificio de uso mixto (locales abajo, departamentos arriba) puede cambiar de clase si cambia la mezcla de rentas. Si un año los departamentos generan el 85 % de la renta, es residential; si al siguiente bajan al 70 %, se convierte en nonresidential.

Dos precisiones de la Pub. 527 que deciden preguntas enteras:

1. La prueba se mide sobre el gross rental income, no sobre los pies cuadrados ni sobre el número de unidades.
2. Si el dueño vive en una parte del edificio, el gross rental income incluye el fair rental value de esa parte. Es decir, el espacio que él mismo ocupa cuenta como si se lo rentara a sí mismo, y eso puede empujar el porcentaje residencial por encima del 80 %. (Ojo: esto es solo para clasificar el edificio; la base depreciable sigue siendo únicamente la parte rentada.)

¿Qué NO es dwelling unit? Un hotel, motel o establecimiento similar en el que más de la mitad de las unidades se usan de forma transitoria. Un Airbnb con estancias promedio de 3 días no genera "residential rental property".

Mid-month convention. Los bienes raíces se consideran puestos en servicio a mitad del mes en que entraron. No importa si fue el 2 o el 30 de marzo: cuentan 9.5 meses de 2025.

Lo que se deprecia aparte del edificio:

QIP son las mejoras interiores hechas a un edificio no residencial después de que el edificio se puso en servicio. No incluye la ampliación del edificio, los elevadores o escaleras mecánicas, ni la estructura interna. El QIP es elegible para §179 y para bonus depreciation, lo cual lo hace muy atractivo. Un edificio residencial no genera QIP.

Particularidades de las rentas comerciales que aparecen en el examen:

• CAM charges (common area maintenance): en un triple net lease el inquilino reembolsa impuestos, seguro y mantenimiento de áreas comunes. Para el landlord, ese reembolso es ingreso de renta, y el gasto correspondiente es deducible. No se netea.
• Leasehold improvements pagadas por el inquilino. Cuando el contrato termina y las mejoras quedan en el edificio, el §109 dice que el landlord no tiene ingreso por recibirlas, y el §1019 dice que no aumentan su base. Excepción: si las mejoras fueron en lugar de renta, sí son ingreso.
• Construction allowance (§110). Si el landlord le da dinero al inquilino minorista para construir mejoras, bajo un arrendamiento de 15 años o menos, el inquilino excluye ese dinero del ingreso siempre que lo use en qualified long-term real property que reviértale al landlord. El landlord es quien deprecia esas mejoras (39 años).
• Las rentas comerciales SÍ califican para la special allowance de $25,000. El §469(i) habla de cualquier rental real estate activity con active participation: una nave industrial, una bodega o un local comercial entran igual que un departamento. Lo que no califica es la actividad que ya no es "rental": el hotel, el motel o el B&B con servicios sustanciales (Reg. §1.469-1T(e)(3)(ii)), porque esos no son rental activities en absoluto. No confundas "no es residencial" con "no es rental".
• Servicios sustanciales. Si el dueño presta servicios significativos al ocupante (limpieza diaria, comidas, un B&B), no es una renta: es un negocio de Schedule C, con SE tax —y entonces sí queda fuera del §469(i)—.

Constanza compra un edificio en marzo de 2025 por $1,000,000, de los cuales el avalúo asigna $200,000 al terreno y $800,000 al edificio.

Escenario A — es un edificio de departamentos (residential rental):

• 27.5 años, mid-month, mes 3 → tasa 2.879 %.
• Depreciación 2025 = $800,000 × 2.879 % = $23,032.

Escenario B — es un edificio de oficinas (nonresidential):

• 39 años, mid-month, mes 3 → tasa 2.033 %.
• Depreciación 2025 = $800,000 × 2.033 % = $16,264.

Diferencia del primer año: $6,768. En ninguno de los dos casos se deprecia el terreno.

Si además Constanza pavimenta el estacionamiento por $60,000 en junio de 2025, esa land improvement es de 15 años, 150 % DB, half-year: $60,000 × 5.00 % = $3,000 (o $60,000 completos si toma el 100 % de bonus, para el que sí califica).

Rosa compra en enero de 2025 un edificio de tres niveles por $1,250,000: el avalúo asigna $250,000 al terreno y $1,000,000 al edificio. Tiene 7 departamentos arriba y un local comercial en la planta baja.

AÑO 2025 — la prueba del 80 %

• Ingreso de dwelling units = $250,000 + $50,000 = $300,000.
• $300,000 ÷ $370,000 = 81.1 % → 80 % o más → residential rental property, 27.5 años.
• Depreciación 2025 = $1,000,000 × 3.485 % (enero, mid-month) = $34,850.

AÑO 2026 — el edificio cambia de clase

Rosa se muda a otra ciudad, renta su antiguo departamento y convierte dos departamentos en oficinas:

• $190,000 ÷ $300,000 = 63.3 % → menos del 80 % → el edificio es ahora nonresidential real property, 39 años.

Cómo se recalcula (Reg. §1.168(i)-4(d)(4) — change in use hacia un periodo más largo). La depreciación de 2026 en adelante se determina como si el edificio siempre hubiera sido de 39 años, conservando la misma convención y el mismo mes del año en que se puso en servicio (enero):

1. Adjusted depreciable basis al 1 de enero de 2026 = $1,000,000 − $34,850 = $965,150.
2. Tabla aplicable: 39 años, straight line, mid-month, columna de enero. Año de recuperación 2 → tasa 2.564 %.
3. Transaction coefficient = 1 ÷ (1 − suma de las tasas de esa tabla antes del año del cambio) = 1 ÷ (1 − 0.02461) = 1.02523.
4. Depreciación 2026 = $965,150 × 2.564 % × 1.02523 = $25,371.

Tres cosas que el examen quiere que sepas de este cambio:

• No se enmienda 2025. La depreciación de 27.5 años ya tomada se queda como está; no hay recapture por el cambio de clase.
• No se presenta Form 3115. El Reg. §1.168(i)-4(f) dice expresamente que un change in use no es un cambio de método contable del §446(e).
• El edificio no vuelve a ser "nuevo". En el año del cambio no hay §179 ni bonus depreciation.

• La prueba es 80 % del gross rental income, no del área ni del número de unidades.
• 27.5 y 39 usan mid-month, nunca half-year ni mid-quarter.
• El QIP solo existe en propiedad NO residencial. Poner "QIP" en un edificio de departamentos es la trampa.
• QIP es 15 años straight line; land improvements son 15 años 150 % DB. Mismo número de años, distinto método.
• Los appliances de una renta residencial son de 5 años, no de 7 (los de 7 son los muebles de oficina).
• El landlord no tiene ingreso por las leasehold improvements que hereda, salvo que hayan sido en lugar de renta.
• El terreno nunca se deprecia, ni siquiera el terreno "debajo" del edificio.
• "Las rentas comerciales no califican para los $25,000" es FALSO. El §469(i) cubre cualquier rental real estate activity con active participation, comercial incluida. Solo queda fuera lo que no es rental (hotel, motel o B&B con servicios sustanciales).

• Schedule E (Form 1040) Part I — hasta 3 propiedades por hoja; con más propiedades se usan hojas adicionales, pero los totales van solo en la primera.
• Form 4562 — depreciación del primer año de cada activo.
• Fuente: Pub. 527 (2025) cap. 2 (Property Classes Under GDS); Pub. 946; Pub. 925 (Special $25,000 allowance); IRC §§168(e)(2), 109, 110, 1019, 469(i); Reg. §1.168(i)-4(d) y (f) (change in use); Reg. §1.469-1T(e)(3)(ii) (servicios sustanciales: no es rental activity); Rev. Proc. 87-57 (tablas opcionales); Instr. Schedule E (2025).

17.14 Propiedad de uso mixto y vacation home

(PSI: "Mixed used property/vacation home")

La prueba de los 14 días o 10 %, la regla de los menos de 15 días, el orden de las deducciones cuando la casa es "home", el carryover y la asignación por días. Es de las secciones con más cálculo del capítulo.

El primer filtro: ¿la usaste como "home"? Un dwelling unit se considera usado como residencia (home) si el uso personal durante el año excede el mayor de:

• 14 días, o
• 10 % del total de días alquilados a fair rental value.

Qué cuenta como uso personal:

• Días que la usan el contribuyente, su cónyuge, hermanos, padres, abuelos, hijos o nietos, aunque paguen renta de mercado. (Excepción: si el familiar la usa como su residencia principal y paga fair rent, esos días no son personales.)
• Días cedidos a alguien bajo un arreglo de intercambio de casas.
• Días alquilados por debajo del fair rental value a cualquiera.

Qué NO cuenta como uso personal:

• Días dedicados a tiempo completo a reparaciones y mantenimiento, aunque la familia esté ahí de paso.
• Días en que la casa estuvo disponible pero vacía. (Estos días tampoco cuentan como días de renta.)

Los tres escenarios posibles:

El orden obligatorio de las deducciones en el Escenario 2 (Pub. 527 cap. 5). Se van restando del ingreso de renta en este orden, y en cuanto llegas a cero, todo lo demás se arrastra:

1. Mortgage interest, real estate taxes y casualty losses (la porción de renta).
2. Gastos operativos: seguro, servicios, reparaciones, comisiones, publicidad, mantenimiento.
3. Depreciación (y otras deducciones de base).

La lógica: se deducen primero los gastos que serían deducibles de todos modos, y se deja para el final la depreciación, que es la que reduce la base.

La asignación por días — dos métodos.

• Método del IRS (el que enseña Pub. 527 y el que debes usar en el examen): la fracción de renta es

  días alquilados a fair rental ÷ (días alquilados + días de uso personal)
  Los días vacíos no entran en ninguna parte del quebrado.

• Método del Tax Court (mención cultural): algunos tribunales permiten asignar el interés hipotecario y los impuestos prediales sobre 365 días en vez de sobre los días de uso total, lo que deja más ingreso disponible para absorber gastos operativos y depreciación. El IRS no lo acepta; si el examen lo menciona, la respuesta "correcta" es la fórmula del IRS.

Sofía tiene una casa en la playa. En 2025 la alquiló 100 días a fair rental y la usó personalmente 20 días. El resto del año estuvo vacía.

Paso 1 — ¿Es "home"? El mayor de 14 días o 10 % × 100 = 10 días → el umbral es 14 días. Uso personal 20 > 14 → SÍ es home. Alquilada 100 días (≥ 15) → Escenario 2.

Paso 2 — Porcentaje de renta: 100 ÷ (100 + 20) = 83.33 %.

Paso 3 — Datos: ingreso de renta $18,000. Gastos del año completo: mortgage interest $9,000, real estate taxes $3,000, servicios y mantenimiento $4,800, depreciación $6,000.

Paso 4 — Aplicar el orden:

Resultado en Schedule E: $0. La depreciación no usada, $1,000, se arrastra a 2026 para esta misma propiedad.
En Schedule A: la parte personal del interés ($9,000 × 16.67 % = $1,500, si la casa califica como second home) y de los impuestos ($3,000 × 16.67 % = $500, dentro del cap SALT).

Andrés vive en su casa todo el año y la alquila 12 días durante un torneo de golf por $9,000.

• Uso personal (más de 300 días) > 14 → es home.
• Alquilada menos de 15 días → no reporta los $9,000 y no deduce ningún gasto de renta.
• Su mortgage interest y sus real estate taxes van completos al Schedule A, como siempre.
• Ingreso gravable por el alquiler: $0.

Si hubiera alquilado 15 días por los mismos $9,000, tendría que reportar los $9,000 completos y solo podría deducir la fracción correspondiente de sus gastos, sin poder generar pérdida.

Beatriz alquila su condominio 250 días a fair rental y lo usa 20 días personalmente. Los días de reparación (8) no cuentan.

• Umbral: el mayor de 14 días o 10 % × 250 = 25 días → el umbral es 25 días.
• Uso personal 20 ≤ 25 → NO es home. → Escenario 3.
• Porcentaje de renta: 250 ÷ 270 = 92.59 %.
• Con ingreso de $30,000 y gastos asignados de $38,000, tiene una pérdida de $8,000 que sí es deducible, sujeta al Form 8582 y a la special allowance de $25,000.

• Es "el MAYOR de 14 días o 10 %", no el menor. Con muchos días de renta, el umbral sube y es más fácil evitar el estatus de "home".
• El 10 % se calcula sobre los DÍAS ALQUILADOS, no sobre 365.
• Los días vacíos no cuentan en el denominador del método del IRS.
• Los familiares que pagan renta de mercado siguen generando uso personal, salvo que sea su residencia principal.
• Los días de reparación a tiempo completo no son uso personal.
• "Menos de 15 días" es la regla, no "14 días o menos de renta". Son equivalentes, pero el examen redacta "rented for fewer than 15 days".
• El orden es interest/taxes → operativos → depreciación. Invertirlo cambia el carryover.
• Con "home" no hay pérdida, aunque el contribuyente sea real estate professional. El §280A manda sobre el §469.

• Schedule E (Form 1040) — se anotan los días de renta y de uso personal en la parte superior de cada propiedad.
• Worksheet 5-1 de la Pub. 527 — hoja de trabajo del orden de deducciones y del carryover.
• Schedule A — la parte personal del interés hipotecario y de los impuestos prediales.
• Fuente: Pub. 527 cap. 5 (2025); IRC §280A; Instr. Schedule E (2025).

17.15 Limitación de pérdidas pasivas: la special allowance de $25,000

(PSI: "Passive loss limitation (e.g., special $25,000 allowance, MAGI limits)")

El cálculo del phase-out del 50 % entre $100,000 y $150,000 de MAGI, la definición de active participation, las cifras de MFS, y qué pasa con las pérdidas suspendidas cuando se vende la propiedad.

El punto de partida. Toda actividad de rental real estate es pasiva por definición (§469(c)(2)), aunque el dueño trabaje mucho. Las pérdidas pasivas solo compensan ingreso pasivo; el exceso queda suspendido.

La excepción del §469(i) — la special allowance. Un individuo que participa activamente en una actividad de rental real estate puede deducir hasta $25,000 de pérdida contra su ingreso no pasivo (sueldos, negocio, intereses).

Active participation ≠ material participation. Es un estándar mucho más suave:

• Basta con tomar decisiones de gestión de forma significativa y con criterio propio: aprobar inquilinos, fijar los términos del arrendamiento, autorizar reparaciones y aprobar gastos de capital.
• Se puede tener un administrador profesional y seguir siendo active participant, siempre que el dueño apruebe las decisiones importantes.
• Requisito duro: ser dueño de al menos el 10 % del valor de la actividad, en todo momento del año (contando la parte del cónyuge).
• Un limited partner nunca es active participant.

El phase-out. La allowance de $25,000 se reduce en 50 centavos por cada dólar de MAGI sobre $100,000, y llega a $0 en $150,000.

MAGI para este cálculo. Es el AGI antes de: las pérdidas pasivas, la deducción de IRA, la deducción de student loan interest, el Social Security gravable, la exclusión de savings bonds (§135) y la de adoption assistance (§137). Ojo: la mitad del SE tax SÍ se resta (es decir, sí se toma en cuenta como deducción). El error más común es olvidar sumar de vuelta la deducción de IRA.

Créditos. Existe un equivalente para los créditos de rental real estate (rehabilitation y low-income housing): el crédito permitido es el que corresponda a un "deduction equivalent" de $25,000. Se calcula en el Form 8582-CR.

El orden de las limitaciones — una regla de oro del examen:

Cada filtro va después del anterior. Una pérdida puede sobrevivir al primero y morir en el tercero.

Qué pasa con las pérdidas suspendidas.

• Se arrastran indefinidamente y se liberan cuando hay ingreso pasivo.
• Disposición completa: cuando el contribuyente vende toda su participación en la actividad, en una transacción gravable y a una persona no relacionada, todas las pérdidas suspendidas de esa actividad se liberan por completo y se vuelven deducibles contra cualquier ingreso.
• Venta a un pariente: las pérdidas siguen suspendidas hasta que el pariente venda a un tercero.
• Regalo: las pérdidas suspendidas se suman a la base del donatario; el donante las pierde.
• Muerte: se deducen en la declaración final, pero solo en la medida en que excedan el step-up in basis.
• Instalment sale: las pérdidas se liberan en proporción a la ganancia reconocida cada año.

Self-rental. Si el contribuyente renta un inmueble a un negocio en el que participa materialmente, el ingreso neto se recaracteriza como no pasivo (no sirve para absorber otras pérdidas pasivas), pero la pérdida neta sigue siendo pasiva. Es un "cara gano yo, cruz pierdes tú" que el examen pregunta con frecuencia.

Carmen es soltera, tiene un salario de $115,000 y participa activamente en su única casa de renta (es dueña del 100 %). En 2025 la renta produjo una pérdida de $30,000. Su MAGI para este propósito es $120,000.

1. Allowance base: $25,000.
2. Exceso de MAGI: $120,000 − $100,000 = $20,000.
3. Reducción: 50 % × $20,000 = $10,000.
4. Allowance disponible: $25,000 − $10,000 = $15,000.
5. Deduce $15,000 en 2025; los $15,000 restantes quedan suspendidos y se arrastran en el Form 8582.

Los Ríos están casados pero vivieron separados todo 2025 y presentan MFS. Él tiene una pérdida de renta de $14,000 con active participation y un MAGI de $60,000.

1. Allowance base MFS separados: $12,500.
2. Exceso sobre $50,000 = $10,000 → reducción de 50 % × $10,000 = $5,000.
3. Allowance = $12,500 − $5,000 = $7,500. Deduce $7,500; suspende $6,500.

Si hubieran vivido juntos aunque fuera un mes, la allowance sería $0 y los $14,000 completos quedarían suspendidos.

Después de tres años, Carmen tiene $40,000 de pérdidas suspendidas en su casa de renta. En 2025 la vende a un comprador no relacionado por una ganancia de $50,000.

• Se liberan los $40,000 completos de pérdidas suspendidas.
• Se compensan primero contra la ganancia de la propia actividad: $50,000 − $40,000 = $10,000 de ganancia neta.
• No queda nada suspendido. Si las pérdidas hubieran sido de $70,000, los $20,000 sobrantes serían deducibles contra cualquier ingreso de 2025.

• Phase-out del 50 %, no del 100 %. Con $130,000 de MAGI la allowance no es $0: es $10,000.
• A los $150,000 la allowance es exactamente $0, no "$25,000 reducido a la mitad".
• MFS conviviendo = $0. Es una de las respuestas correctas más repetidas del tema.
• Active participation exige ≥ 10 % de propiedad y excluye a los limited partners.
• La MAGI de este cálculo suma de vuelta la deducción de IRA, entre otras cosas.
• La venta a un pariente no libera las pérdidas suspendidas.
• El self-rental recaracteriza el ingreso, no la pérdida.
• La allowance es para rental real estate, no para cualquier actividad pasiva (un limited partnership de petróleo no califica).

• Form 8582 (Passive Activity Loss Limitations) — Part II calcula la special allowance.
• Form 8582-CR (Passive Activity Credit Limitations) — el equivalente de $25,000 para créditos.
• Form 6198 (At-Risk Limitations) y Form 461 (Limitation on Business Losses) — los filtros vecinos.
• Fuente: Pub. 925 (Passive Activity and At-Risk Rules); Pub. 527; IRC §§469(c), 469(i), 465; Instr. Form 8582 (2025).

17.16 Ingreso de renta: depósitos, renta anticipada y renta sin fin de lucro

(PSI: "Rental income (e.g., deposits, pre-paid rent, not rented for profit)")

Cuándo un security deposit es ingreso y cuándo no, el trato de la advance rent, los pagos por cancelar el contrato, los gastos que paga el inquilino, y el régimen del not-for-profit rental.

Regla general. El landlord de cash method reporta la renta en el año en que la recibe o la tiene a su disposición (constructive receipt), sin importar el periodo que cubra ni cuándo la ganó. Es una regla más estricta que la del accrual method.

Las siete partidas de ingreso que el examen enumera:

1. Renta ordinaria. El pago mensual, en el año recibido. Si el cheque de diciembre llega el 28 de diciembre y no lo deposita hasta enero, es ingreso de diciembre: ya lo tenía a su disposición.

2. Advance rent (renta anticipada). Cualquier monto recibido antes del periodo que cubre es ingreso en el año en que se recibe. Si en noviembre de 2025 cobra los 12 meses de 2026, los 12 meses son ingreso de 2025. No hay diferimiento.

3. Security deposits. Aquí está la distinción de oro:

La clave es la obligación de devolver. Si existe, no hay ingreso; si desaparece, sí lo hay.

4. Pago por cancelar el arrendamiento (lease cancellation payment). Lo que el inquilino paga para salirse del contrato es ingreso de renta en el año recibido, en la totalidad.

5. Gastos del inquilino pagados en lugar de renta. Si el inquilino paga el recibo del agua y lo descuenta de su renta, el landlord tiene ingreso por ese monto y una deducción por el mismo gasto. El neto es cero, pero ambas partidas deben aparecer. Trampa: si solo reportas el neto, subestimas el gross rental income (que puede importar para otras pruebas).

6. Propiedad o servicios en lugar de renta. Si el inquilino pinta el edificio a cambio de dos meses de renta, el landlord tiene ingreso al fair market value de los servicios recibidos, y puede deducir el gasto de pintura.

7. Pago por una opción. Lo que se recibe por otorgar al inquilino una opción de compra no es ingreso hasta que la opción se ejerce (entonces reduce el precio de venta) o expira (entonces es ingreso ordinario en ese año).

Not rented for profit (§183). Cuando la renta no tiene ánimo de lucro —el caso típico es rentarle a un pariente muy por debajo del mercado, o rentar la casa unos meses "para que no esté vacía"—:

• El ingreso se reporta en Schedule 1 (Form 1040), línea 8j, como activity not engaged in for profit income. No va en Schedule E.
• Los gastos NO son deducibles en 2025. La razón vigente para el examen es que eran miscellaneous itemized deductions sujetas al piso del 2 %, y el §67(g) (TCJA) las tiene SUSPENDIDAS para los tax years 2018–2025. (Nota: la OBBBA las elimina de forma permanente para los años que comienzan después del 31-dic-2025; cambia en 2026, no lo uses como la regla de 2025 — el resultado práctico es el mismo: cero deducción.)
• Lo único que sobrevive: el mortgage interest (si califica como qualified residence interest) y los real estate taxes en el Schedule A, si el contribuyente itemiza.
• La presunción de lucro (3 de 5 años con ganancia) también aplica aquí.

Elena firma el 15 de noviembre de 2025 un contrato de 12 meses a $1,500 mensuales que comienza el 1 de diciembre de 2025. Ese mismo día cobra:

• $1,500 de la renta de diciembre.
• $1,500 rotulados en el contrato como "last month's rent".
• $1,500 de security deposit reembolsable al terminar el contrato.

Además, en diciembre el inquilino paga una factura de plomería de $200 y la descuenta de una renta futura, con acuerdo de Elena. En noviembre, el inquilino anterior le pagó $800 para salirse antes de tiempo del contrato.

Deducciones asociadas: los $200 de plomería, más los gastos normales del mes de diciembre y la depreciación.

• "Last month's rent" es ingreso; "security deposit" reembolsable no lo es. El examen usa las dos frases en la misma pregunta.
• La advance rent es ingreso completo al recibirla, aunque cubra 3 años.
• El pago por cancelar el arrendamiento es ingreso ordinario, no capital gain.
• El gasto pagado por el inquilino genera ingreso Y deducción, no solo deducción.
• La renta sin ánimo de lucro no va en Schedule E, va en Schedule 1.
• En 2025 los gastos de una renta sin fin de lucro no son deducibles, ni siquiera hasta el monto del ingreso.
• Constructive receipt: el cheque recibido el 31 de diciembre es ingreso de ese año aunque se deposite en enero.

• Schedule E (Form 1040) Part I, líneas 3 y 4 — rents received y royalties received.
• Schedule 1 (Form 1040) línea 8j — ingreso de actividad sin fin de lucro.
• Form 1099-MISC Box 1 — Rents, cuando quien paga es un negocio y el monto llega a $600.
• Fuente: Pub. 527 cap. 1 (2025); IRC §§61(a)(5), 67(g) (suspensión de las misceláneas del 2 % en 2018–2025), 183, 451; P.L. 119-21 (OBBBA) — eliminación permanente a partir de 2026; Instr. Schedule E (2025); Instr. Schedule 1 (2025).

17.17 Gastos de renta: asignación, reparación frente a mejora

(PSI: "Rental expenses (e.g., allocation between personal and rental, repair versus capitalized)")

La lista de gastos deducibles, cómo se asigna entre uso personal y de renta, y —lo más preguntado— la distinción entre repair (deducible ya) e improvement (se capitaliza y se deprecia), con sus safe harbors.

A. Qué es deducible. Todo gasto ordinary and necessary de administrar, conservar y mantener la propiedad:

advertising · cleaning and maintenance · commissions · depreciation · insurance (prorrateada si es multianual) · mortgage interest · legal and professional fees · management fees · repairs · supplies · real estate taxes · utilities · HOA dues · travel local para cobrar renta o supervisar (70 centavos por milla en 2025) · salarios de empleados de la propiedad.

Reglas finas:

• Los points pagados al obtener la hipoteca de una propiedad de renta se amortizan durante la vida del préstamo, no se deducen de golpe (esa regla es solo para la residencia principal).
• Los closing costs que no son intereses ni impuestos (título, avalúo, registro, comisiones legales de compra) van a la base del inmueble.
• Los viajes de larga distancia para mejorar la propiedad se capitalizan; los de mantenimiento y cobranza se deducen.
• Los gastos anteriores a poner la propiedad en servicio (mientras se prepara para rentarse por primera vez) generalmente se capitalizan; una vez disponible para renta, los gastos de un periodo vacío sí son deducibles.
• 1099-NEC: si la actividad de renta constituye un trade or business, el landlord debe emitir Form 1099-NEC a cada contratista no incorporado al que pague $600 o más en el año.
• QBI: la renta puede calificar para la deducción del §199A. El safe harbor de la Rev. Proc. 2019-38 la presume calificada con 250 horas anuales de servicios de renta, libros separados y registros contemporáneos.

B. Asignación entre uso personal y de renta. Dos formas, según el caso:

1. Por días (vacation home y uso mixto en el tiempo): días de renta ÷ (días de renta + días personales) → 17.14.
2. Por espacio (una parte de la casa rentada todo el año): metros cuadrados de la parte rentada ÷ metros totales, o número de habitaciones si son de tamaño parecido.

Los gastos que corresponden exclusivamente a la parte rentada (por ejemplo, pintar solo el departamento del inquilino) se deducen al 100 %; los comunes (techo, seguro, servicios compartidos) se prorratean.

C. Reparación vs. mejora — el test B-A-R. Se capitaliza (y se deprecia) si el gasto es:

• B — Betterment: corrige un defecto material anterior a la compra, amplía la propiedad, o aumenta materialmente su capacidad, resistencia, calidad o producción.
• A — Adaptation: la adapta a un uso nuevo o distinto del previsto originalmente.
• R — Restoration: la devuelve a operar tras un deterioro total, reemplaza un componente estructural mayor, reconstruye a estado como-nuevo, o repara un daño por el que se dedujo una pérdida por casualty.

Si el gasto no entra en el BAR, es una reparación deducible.

La unidad de propiedad importa. Para un edificio, la unidad no es "el edificio entero": son el edificio y cada uno de sus sistemas por separado (HVAC, plomería, eléctrico, elevadores, protección contra incendios, seguridad, gas). Reemplazar el 30 % de un sistema puede ser mejora aunque sea el 2 % del edificio.

D. Los tres safe harbors que evitan capitalizar (todos son elecciones anuales, con statement adjunto a la declaración):

1. De minimis safe harbor (Reg. §1.263(a)-1(f)): deducir partidas de $2,500 o menos por factura o por artículo; el tope sube a $5,000 si el contribuyente tiene un applicable financial statement (AFS) (estado financiero auditado por un CPA o presentado a la SEC o a otra agencia federal; el negocio pequeño de Felipe casi nunca lo tiene, así que su cifra es $2,500). En el resto del capítulo se usa la sigla AFS. Requiere tener la misma política en los libros al inicio del año.
2. Safe harbor for small taxpayers (Reg. §1.263(a)-3(h)): un contribuyente con gross receipts promedio de $10,000,000 o menos puede deducir todo lo gastado en un edificio de $1,000,000 o menos de unadjusted basis, siempre que el total anual de reparaciones + mantenimiento + mejoras no exceda el menor de 2 % de la basis o $10,000. Se elige edificio por edificio.
3. Routine maintenance safe harbor (Reg. §1.263(a)-3(i)): actividades que razonablemente se espera realizar más de una vez en 10 años para un edificio (o más de una vez en la class life para otros bienes). No cubre betterments ni restauraciones tras una casualty.

Ricardo vive en la mitad de un duplex y renta la otra mitad todo 2025. Las dos unidades son iguales: 50 % de renta.

Ingreso de renta: $18,000.

El techo nuevo ($9,000, instalado en julio de 2025) es una Restoration bajo el test B-A-R: se capitaliza. La mitad de renta, $4,500, es un activo nuevo de 27.5 años, mid-month, mes 7 → tasa 1.667 %: $4,500 × 1.667 % = $75.